学文网审计失败论文第1篇
关键词：审计失败思考原因对策
何为审计失败，顾名思义，审计失败就是指审计人员未能发现财***、财务收支及财务报表中的虚假不实，未能在企事业单位经营活动中通过系统、规范审计方法评价和改善组织的风险管理、组织经营而出具或披露了审计意见，由此引起审计争议，导致审计形象的失败。近二十多年来，随着我国审计事业的迅速发展，审计失败的案件屡屡发生，给审计机构、企业和社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文试从审计失败的本质谈起，着重论述笔者对审计失败形成的原因及其规避措施的一些看法与对策，希望在进一步完善我国现有的审计监督体系，杜绝虚假会计信息披露泛滥有所裨益。
一、审计失败的本质剖析
审计失败的本质具体讲涵概以下三方面内容：首先，审计失败的结果是错误的审计意见，而这一结果是因为审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。这就与审计风险划清了界限：如果审计人员正确地遵守了审计准则，但仍然提出了错误的审计意见，这种情况就属于审计风险的范畴。可见，审计失败与审计风险的重要界限在于审计人员是否在审计过程中正确遵守了审计准则。
其次，审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。企事业管理当局是经营失败的第一责任人，当企事业经营出现失败时，审计人员的执业行为是否遵守审计准则和职业规范是判断审计失败的唯一标准。因此，企事业发生经营失败时，审计失败可能发生，也可能不发生。
最后，从理论上讲，审计失败还包括：被审计单位的会计报表实际是合法公允的，但由于审计人员执业行为的瑕疵导致其发表了否认会计报表公允性的审计意见。当然，在实践中由于被审计单位对于不利事件的敏感性，这种情况较容易被觉察并得以及时纠正。
二、审计失败产生的原因
是否造成审计失败的决定性因素是审计人员的执业行为。不论被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度如何，如果审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试，最终出具了与事实不符的审计意见，就属于审计失败。但是，被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度对审计人员执业判断、方法手段、能力要求等方面的影响不容忽视，它直接影响到审计人员正确执行审计准则的难度，从而间接地与审计失败相关联。下面将从审计主体和审计客体两个角度出发阐述审计失败的原因。
（一）审计主体方面的原因
1、审计人员对被审计单位的经济业务活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。财务活动是经济活动的货币表现，财务活动中的舞弊行为无疑是为了掩饰经营活动的虚假性和违法性，被审计单位的财务数据一般讲本身不存在问题，除非技术上的低级错误，但是其反映的内容是否真实？又是通过怎样的程序出笼？因此，审计人员如果不熟悉被审计单位的业务活动和会计信息处理程序，仅限于有关的会计资料，是很难查清问题的。据有关部门调查，当被审计单位存在以下情况时出具虚假财务报告的可能性极大。（1）被审单位存在严重舞弊行为或违法现象；（2）被审单位存在决策失误并由此带来一定损失；（3）被审单位业务量大，经济业务复杂；（4）被审单位会计核算程序复杂，有大量关联方交易；（5）被审单位存在财务危机等。由此可见，不充分了解被审单位的经济业务活动和会计程序，就首先意味着审计不到位，审计证据搜集不充分，对虚假的财务报告也就无从查起。
2、审计人员的过失行为。过失是指审计人员在执行审计业务时，没有完全遵循或完全没有遵循***审计准则的要求执业，而出具不实审计报告的行为。它往往是审计人员未能保持审计工作应有的职业谨慎态度，未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面因素造成。这些应该做而未做的后果是审计报告严重失真。如：深圳中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏的应收帐款进行审计时，不仅询证函的寄发与回收让被审单位经手，而且对于取得的回函也未作必要的分析；对于无法执行函证程序的应收帐款，注册会计师在运用替代程序时，未能取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司的应收帐款；此外未能有效执行分析性测试程序，在银广夏2000年度主营业务收入大副增长的情况下生产用电的电费却降低的情况没有发现或报告。诸如此类的问题还有很多，问题都出在疏于对审计准则的执行，在专业胜任能力方面存在重大过失。
3、审计方法方面的缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。另一方面，审计在采用传统的统计抽样方法下，具有一定的机械性和风险性，当取证采样存在不同或不均衡，特别是当样本情况复杂或遇到新的问题时，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。
（二）审计客体方面的原因
1、审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。被审单位的经济业务随市场经济的不断拓展，会计客体方法会日趋复杂，特别是受知识经济及信息化网络化的发展影响，大量的智力密集型企业，如“网上公司”、“模拟公司”等虚拟实体的兴起，在一定程度上拓展了被审实体的范围，也增加了相应的审计内容，如人力资源审计、非财务报表信息审计、企业购并审计、跨国业务审计等新内容，都以不同程度拓展了审计内容，增加了审计难度。增加了审计失败的可能性。
2、被审计单位会计报表表述不实，增大了审计风险，审计失败的概率增加。会计报表表述不实主要有两种：错误和舞弊。从我国证监会的处罚公告中可以看出，绝大部分审计失败都存在上市公司蓄意财务舞弊。我国上市公司质量大多不高，为了达到上市的要求，以及上市后为了能够配股、增发新股，财务舞弊成了达到目的的捷径。另外，***府过多的干预行为，如证券市场准入审批制、调动***府资源进行“救市”等，使得虚假会计信息得以长期存在。国家会计学院诚信教育课题组作了一次问卷调查，从回答的问卷统计中，形成假帐的主要因素排位是：“***府领导要***绩”为第一因素，占48%；“企业领导要***绩”为第二因素，占36%；“会计人员要饭碗”为第三因素，占9.33%；“注册会计师要钞票”排在第四因素，占6.67%。从问卷调查可以看出形成假帐的主要因素并不在于会计人员和审计人员方面，而是在于***府和企业的领导官员。
三、审计失败的防范措施
基于对上述审计失败的本质与原因的分析，防范审计失败的发生应从审计主体和审计客体两个方面综合考虑，既要加强审计主体自身的“抗失败”能力，又必须针对不同审计客体的不恰当行为保持高度警惕。根据这样的原则，笔者认为，审计人员防范和减少审计失败的有效措施可以归结为以下几个方面：
一是要审计人员提升自身的业务能力，尤其是具备现代化的审计业务能力是规避审计失败的基本前提。审计的执业环境是不断变化发展的，社会对审计人员的专业胜任能力和执业水平的要求也是不断变化发展的。审计人员必须不断掌握和运用相关的新知识、新技能和新法规，才能满足执业的要求，保证执业质量。更不用说现有的审计人员执业能力参差不齐，有的本身就存在能力不足的情况。很难想像，一个业务水平低的审计人员能够在其领导与组织的所有重大、复杂的审计事项中完全避免审计失败。
二是要完善公司治理结构，尤其是创造良好的审计人员执业环境是规避审计失败的基本条件。在我国目前的法律框架下，决定公司内部审计人员聘任的是公司股东大会。审计人员的作用是向投资者公开披露审计报告，作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的栋梁，同时是约束公司管理当局行为的一种有效监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题，导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象，股东大会往往流于形式，审计师事物所聘任与解聘实际上也是由公司内部管理层来决定。这种不合理的公司治理结构致使审计师事务所不能代表所有投资者、特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下，如果审计人员说“不”，就可能被解聘，事物所为了保住市场份额，就只好降低质量。因此，审计质量的提高决不是单靠审计行业自身就能解决的，一个健全有效的公司治理结构能为审计人员审计提供良好的执业环境，从而减少审计失败的发生。
三是要加强行业监督与指导力度，尤其是加大对审计人员败德行为的惩罚力度是规避审计失败的重要措施。改革和创新行业监管，通过严厉的处罚，让审计人员对其败坏执业道德行为承担巨大压力和风险成本，可以减少欺诈的可能性，也是控制审计失败发生的重要制度措施。必须让审计人员意识到，一旦违规造成重大损失就要追究其民事赔偿责任，直到其倾家荡产，以遏制其造假的动机，增强风险意识。
审计失败论文第2篇
［提要］本文从审计失败的定义出发，从多角度探讨审计失败形成的原因及其对审计主体、社会的影响。特别是从信息经济学中“逆向选择”和“败德行为”的基本理论出发，对审计失败产生的影响展开了剖析，以期对审计失败理论和实务研究起到一定的指导意义。一、审计失败的原因探析所谓审计失败，是指注册会计师发表与所审计的会计报表实际情
况不相符的审计意见。导致审计失败的原因很多，归纳起来主要有以下几个方面：(一)会计报表的不真实表达会计报表的不真实表达可能来自企业的错误或舞弊，或者二者兼而有之。其中，错误是指会计报表中存在的非故意的错报和漏报。主要包括三个方面：(1)原始凭证和会计数据的计算、抄写错误；(2)对事实的疏忽和误解；(3)对会计***策的误用；等等。而舞弊是指管理人员和员工为达到获取非法利益的目的，蓄意粉饰会计报表，导致会计报表严重失真。通常包括：(1)伪造、变造记录或凭证；(2)侵占资产；(3)隐瞒或删除交易事项；(4)记录虚假的交易或事项；(5)蓄意使用不当的会计***策；等等。(二)企业发生经营失败经营失败是指企业由于经济萧条、决策失误或同业竞争等，无力归还借款，或无法达到投资人期望的收益。企业当局是经营失败的责任人。在市场经济充满风险和不确定性的外部环境中，企业出现经营失败时，判断注册会计师是否应该承担法律责任的唯一标准，是看注册会计师的执业行为是否遵守了《***审计准则》等职业规范。注册会计师只对因审计失败给委托单位和有关利益方带来的损失承担法律责任，不对企业的经营失败负责。(三)审计报告的不真实表达审计报告的不真实表达，通常来自注册会计师的过失或欺诈。过失是指注册会计师在执行审计过程中没有遵守《***审计准则》的要求。按其没有遵守的程度可分为一般过失和重大过失。主要原因有：(1)职业道德素质低下；(2)专业胜任能力不够；(3)对客户经营情况了解不够；(4)审计程序不妥；等等。欺诈又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为，即明知企业的会计报表有重大错误、漏报，却加以虚伪地陈述，出具无保留意见的审计报告。无论过失还是欺诈，都是由于注册会计师没有严格遵守《***审计准则》的要求而形成错误的审计意见，给报表使用者造成损失，这才是审计失败，注册会计师应承担法律责任。另外，注册会计师未能履行业务约定书的要求，如未能在约定的日期内提交审计报告，也要承担违约责任。二、审计失败的影响审计的经济后果主要通过审计报告等载体体现出来，也就是说，审计报告的使用者会利用审计意见的不同表述考虑其决策行动，包括投资信贷等经济决策和审计师的选择等。审计失败的发生，首先影响的是审计信息使用者的决策行为，并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。当然，审计失败也会殃及会计行业的生存和健康发展。(一)对事务所本身的影响1.声誉。审计也是一种产品，也存在着市场竞争，其存在的关键是审计产品的质量，而声誉则是审计产品质量的重要标志之一。如果一旦审计失败发生，有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响，而且会使其散失潜在市场。2.业务。有远大目标的会计师事务所都希望能获得有较高利润率的持续发展机会，这就需要将有限的资源在新老客户之间进行分配，取得平衡，在维护与老客户关系、努力满足其需求的基础上，也会注意将服务重点放在可识别的潜在客户身上，努力使一般性的客户发展为固定的客户进而成为有力的支持者，最终成为公司和服务产品的拥护者，成为公司的业绩支撑点。但是，审计失败的产生将使客户利益受损，其忠诚度呈“下阶”趋势，其良好的关系无法长久地维持。3.存在性。审计失败的产生，可能导致法律诉讼，对事务所的存在产生直接的威胁。(二)对社会的影响1.决策失误。传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息，然而事实上，由于审计失败使审计信息质量不理想，市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中，信息供给和拥有越不完全，不确定性的程度和风险就越大，决策失误也就越多。2.控制失灵。用委托理论来分析，委托关系确立后，委托人为使自己的效用最大化，通过建立审计机制来控制人的行为，以防人采取“偷懒”等方式损害人的利益。由于审计失败，使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况，并使人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动；由于审计失败，使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价人工作的主观努力程度，人有可能“偷懒”或“规避责任”；由于审计失败，处于企业外部的委托人，常常不能有效地鉴定信息的供给质量，使人可能用虚假的信息“欺骗”委托人，损害委托人的利益；等等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中3.评价失公。公平、公正、公允是业绩评价的基本要求，而业绩评价的公正性又取决于所依据的信息数量和质量。由于审计失败，各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性，从而使评价失公。4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一，是证券市场价格反映信息的充分程度，而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说，在不考虑宏观环境信息的情况下，企业内部信息(审计后)披露越充分，信息公开的程度越大，少数人获取“内幕信息”或私有信息进行交易的机会就越小，证券市场效率也就越高，反之，则越低。总之，由于审计失败，在很大程度上导致社会经济利益分配失公和失效，导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。三、规避或减少审计失败的措施(一)审计师的聘用要与个人财富及声誉挂钩根据风险不对称原理，一个有效的市场必须实行某种“歧视***策”，将审计师的聘用与个人财富及声誉挂钩，这对一些人来说，回报率和风险会偏离正常的线性正比关系。例如，一笔业务做成功的概率是P，报酬是A，惩罚是B。一个缺乏资金和良好声誉的审计师的期望收益＝AP+(1-P)×0＝AP；但一个具有雄厚资金且拥有良好声誉的审计师的期望收益＝AP-(1-P)×B。前者显然大于后者，因为前者根本不用担心罚款，他付不起，同时也不会因为声誉下降而受损。而没有了这些后顾之忧，他承担风险作出败德行为的可能性就会大大增加。所以，这种歧视性的***策看起来虽然不合理，但对审计师市场的长期健康发展却是有利的。另外，在上面的分析中，我们假定审计师的审计失败会通过其声誉的降低而导致其部分损失，那么，在实际中这种声誉机制也应该落到实处。必须使审计师认识到，一次审计失败就将导致其声誉剧减。对此，行业管理部门每年公布审计失败案例，将有关审计师予以曝光就是一个良好的办法。因此，在减少或规避审计失败的问题上，加强行业监管是极为重要的。(二)市场竞争机制的约束通过激励机制的设计来解决审计失败问题有一定效力，但这种激励机制的运作还需要委托人对人的管理有监督的兴趣，并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志。在现实中，能够代表股东利益的经济主体一般设定为董事会。由于所有权与控制权的分离，公司控制权往往是由管理者所操纵，并形成对董事会控制的局面，而股东往往成为公司的“过路客”，进一步使股东对某一特定公司的管理进行监督缺乏兴趣。在股权极端分散的情况下，股东要想通过董事会利用激励机制来直接约束审计师的行为，就显得十分软弱。此外，激励机制还要求审计师的鉴证服务投入是可观察的，委托人可根据审计师的反映函数来确定报酬比率。但是实际的审计活动中，审计师的投入是难以准确观察到的，因为私有信息、不可观察投入以及信息非对称性是客观存在的，从而限制了激励机制的作用。在这种情况下，市场竞争的间接约束就显得尤为重要。(三)加强事务所内部的质量控制首先要签定审计委托书，取得管理当局声明书，对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确。其次，要正确地运用分析性复核程序。在计划阶段，注册会计师需对企业所提供的会计报表及其他有关的资料进行分析性复核，以了解企业的业务经营情况，研究具有潜在风险的审计领域，规划审计工作所需时间、人员，确定经济业务和各会计科目实施符合性测试的范围等；在具体实施阶段，注册会计师亦需通过实施分析性复核收集一定的审计证据，以发现尚需进一步检查的事项；在审计完成阶段，注册会计师应对会计信息全面地实施分析性复核程序，以评价局部的审计结论和拟形成的审计意见的正确性。第三，要恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分的证据，恰当地评价证据；分配审计资源于高风险的审计领域，确保识别所有的重大错报和漏报：对审计工作底稿实行三级复核制度，对重大问题实行报告制度。(四)选择和保持客户时需慎重注册会计师在接受委托之前，应采取与前任注册会计师联系等程序，评价客户管理高层的品格。一旦发现其缺乏正直的品格，应当尽量拒绝接受。对于陷入财务困境的客户要尤为注意，历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例。一旦判断客户陷入财务困境，最好考虑拒绝接受这类客户；若无法拒绝，则应提高审计费用，执行较为详细的审计，以降低审计失败的风险。(五)投保充分的责任险在西方国家，投保充分的责任险是会计师事务所的一项极为重要的保护措施。我国《注册会计师法》也规定了会计师事务所应当按规定建立职业风险基金，办理职业保险，但我国的保险公司现在尚未在全国提供责任险的业务。
审计失败论文第3篇
一、审计失败的原因探析
所谓审计失败，是指注册会计师发表与所审计的会计报表实际情况不相符的审计意见。导致审计失败的原因很多，归纳起来主要有以下几个方面：
(一)会计报表的不真实表达
会计报表的不真实表达可能来自企业的错误或舞弊，或者二者兼而有之。其中，错误是指会计报表中存在的非故意的错报和漏报。主要包括三个方面：(1)原始凭证和会计数据的计算、抄写错误；(2)对事实的疏忽和误解；(3)对会计***策的误用；等等。而舞弊是指管理人员和员工为达到获取非法利益的目的，蓄意粉饰会计报表，导致会计报表严重失真。通常包括：(1)伪造、变造记录或凭证；(2)侵占资产；(3)隐瞒或删除交易事项；(4)记录虚假的交易或事项；(5)蓄意使用不当的会计***策；等等。
(二)企业发生经营失败
经营失败是指企业由于经济萧条、决策失误或同业竞争等，无力归还借款，或无法达到投资人期望的收益。企业当局是经营失败的责任人。在市场经济充满风险和不确定性的外部环境中，企业出现经营失败时，判断注册会计师是否应该承担法律责任的唯一标准，是看注册会计师的执业行为是否遵守了《***审计准则》等职业规范。注册会计师只对因审计失败给委托单位和有关利益方带来的损失承担法律责任，不对企业的经营失败负责。
(三)审计报告的不真实表达
审计报告的不真实表达，通常来自注册会计师的过失或欺诈。过失是指注册会计师在执行审计过程中没有遵守《***审计准则》的要求。按其没有遵守的程度可分为一般过失和重大过失。主要原因有：(1)职业道德素质低下；(2)专业胜任能力不够；(3)对客户经营情况了解不够；(4)审计程序不妥；等等。欺诈又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为，即明知企业的会计报表有重大错误、漏报，却加以虚伪地陈述，出具无保留意见的审计报告。
无论过失还是欺诈，都是由于注册会计师没有严格遵守《***审计准则》的要求而形成错误的审计意见，给报表使用者造成损失，这才是审计失败，注册会计师应承担法律责任。另外，注册会计师未能履行业务约定书的要求，如未能在约定的日期内提交审计报告，也要承担违约责任。
二、审计失败的影响
审计的经济后果主要通过审计报告等载体体现出来，也就是说，审计报告的使用者会利用审计意见的不同表述考虑其决策行动，包括投资信贷等经济决策和审计师的选择等。审计失败的发生，首先影响的是审计信息使用者的决策行为，并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。当然，审计失败也会殃及会计行业的生存和健康发展。
(一)对事务所本身的影响
1.声誉。审计也是一种产品，也存在着市场竞争，其存在的关键是审计产品的质量，而声誉则是审计产品质量的重要标志之一。如果一旦审计失败发生，有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响，而且会使其散失潜在市场。
2.业务。有远大目标的会计师事务所都希望能获得有较高利润率的持续发展机会，这就需要将有限的资源在新老客户之间进行分配，取得平衡，在维护与老客户关系、努力满足其需求的基础上，也会注意将服务重点放在可识别的潜在客户身上，努力使一般性的客户发展为固定的客户进而成为有力的支持者，最终成为公司和服务产品的拥护者，成为公司的业绩支撑点。但是，审计失败的产生将使客户利益受损，其忠诚度呈“下阶”趋势，其良好的关系无法长久地维持。
3.存在性。审计失败的产生，可能导致法律诉讼，对事务所的存在产生直接的威胁。
(二)对社会的影响
1.决策失误。传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息，然而事实上，由于审计失败使审计信息质量不理想，市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中，信息供给和拥有越不完全，不确定性的程度和风险就越大，决策失误也就越多。
2.控制失灵。用委托理论来分析，委托关系确立后，委托人为使自己的效用最大化，通过建立审计机制来控制人的行为，以防人采取“偷懒”等方式损害人的利益。由于审计失败，使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况，并使人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动；由于审计失败，使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价人工作的主观努力程度，人有可能“偷懒”或“规避责任”；由于审计失败，处于企业外部的委托人，常常不能有效地鉴定信息的供给质量，使人可能会利用虚假的信息“欺骗”委托人，损害委托人的利益；等等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中。
3.评价失公。公平、公正、公允是业绩评价的基本要求，而业绩评价的公正性又取决于所依据的信息数量和质量。由于审计失败，各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性，从而使评价失公。
4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一，是证券市场价格反映信息的充分程度，而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说，在不考虑宏观环境信息的情况下，企业内部信息(审计后)披露越充分，信息公开的程度越大，少数人获取“内幕信息”或私有信息进行交易的机会就越小，证券市场效率也就越高，反之，则越低。
总之，由于审计失败，在很大程度上导致社会经济利益分配失公和失效，导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。
三、规避或减少审计失败的措施
(一)审计师的聘用要与个人财富及声誉挂钩
根据风险不对称原理，一个有效的市场必须实行某种“歧视***策”，将审计师的聘用与个人财富及声誉挂钩，这对一些人来说，回报率和风险会偏离正常的线性正比关系。例如，一笔业务做成功的概率是P，报酬是A，惩罚是B。一个缺乏资金和良好声誉的审计师的期望收益＝AP+(1-P)×0＝AP；但一个具有雄厚资金且拥有良好声誉的审计师的期望收益＝AP-(1-P)×B。前者显然大于后者，因为前者根本不用担心罚款，他付不起，同时也不会因为声誉下降而受损。而没有了这些后顾之忧，他承担风险作出败德行为的可能性就会大大增加。所以，这种歧视性的***策看起来虽然不合理，但对审计师市场的长期健康发展却是有利的。
另外，在上面的分析中，我们假定审计师的审计失败会通过其声誉的降低而导致其部分损失，那么，在实际中这种声誉机制也应该落到实处。必须使审计师认识到，一次审计失败就将导致其声誉剧减。对此，行业管理部门每年公布审计失败案例，将有关审计师予以曝光就是一个良好的办法。因此，在减少或规避审计失败的问题上，加强行业监管是极为重要的。
(二)市场竞争机制的约束
通过激励机制的设计来解决审计失败问题有一定效力，但这种激励机制的运作还需要委托人对人的管理有监督的兴趣，并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志。在现实中，能够代表股东利益的经济主体一般设定为董事会。由于所有权与控制权的分离，公司控制权往往是由管理者所操纵，并形成对董事会控制的局面，而股东往往成为公司的“过路客”，进一步使股东对某一特定公司的管理进行监督缺乏兴趣。在股权极端分散的情况下，股东要想通过董事会利用激励机制来直接约束审计师的行为，就显得十分软弱。此外，激励机制还要求审计师的鉴证服务投入是可观察的，委托人可根据审计师的反映函数来确定报酬比率。但是实际的审计活动中，审计师的投入是难以准确观察到的，因为私有信息、不可观察投入以及信息非对称性是客观存在的，从而限制了激励机制的作用。在这种情况下，市场竞争的间接约束就显得尤为重要。
(三)加强事务所内部的质量控制
首先要签定审计委托书，取得管理当局声明书，对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确。其次，要正确地运用分析性复核程序。在计划阶段，注册会计师需对企业所提供的会计报表及其他有关的资料进行分析性复核，以了解企业的业务经营情况，研究具有潜在风险的审计领域，规划审计工作所需时间、人员，确定经济业务和各会计科目实施符合性测试的范围等；在具体实施阶段，注册会计师亦需通过实施分析性复核收集一定的审计证据，以发现尚需进一步检查的事项；在审计完成阶段，注册会计师应对会计信息全面地实施分析性复核程序，以评价局部的审计结论和拟形成的审计意见的正确性。第三，要恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分的证据，恰当地评价证据；分配审计资源于高风险的审计领域，确保识别所有的重大错报和漏报：对审计工作底稿实行三级复核制度，对重大问题实行报告制度。
(四)选择和保持客户时需慎重
注册会计师在接受委托之前，应采取与前任注册会计师联系等程序，评价客户管理高层的品格。一旦发现其缺乏正直的品格，应当尽量拒绝接受。对于陷入财务困境的客户要尤为注意，历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例。一旦判断客户陷入财务困境，最好考虑拒绝接受这类客户；若无法拒绝，则应提高审计费用，执行较为详细的审计，以降低审计失败的风险。
审计失败论文第4篇
【摘要】本文结合风险导向审计模式与传统审计模式的主要区别,指出在风险导向审计模式下应将审计证据作为审计失败的主要判断标准,以审计过程为辅助判断标准,并且对这两种观点进行了评析。
自20世纪90年代以来,注册会计师面临的执业环境发生了很大变化,企业组织结构及其经营活动方式日益复杂、全球化和科学技术的影响日益加深、会计准则要求的判断和估计日益增加,企业管理当局进行财务舞弊的动机日益增强。为了实现审计目标,注册会计师需要随着审计环境的变化调整审计方法,风险导向审计应运而生。2006年2月,现代风险导向审计理论被纳入我国注册会计师执业准则体系,自2007年1月1日起全面推广应用。在新的审计模式下,如何判断审计失败与注册会计师及社会公众的利益密切相关,成为关注的焦点。
一、过程失败论与结果失败论
在***审计市场中,注册会计师审计失败的鉴定,历来存在两种观点:一是过程失败论,认为审计失败的判定标准是审计过程的规范性。即在审计过程中是否遵守审计准则,如果在审计过程中注册会计师没有按照审计准则的要求执行审计程序而签发了不恰当的审计意见,那么就认为发生审计失败。二是结果失败论,认为审计失败的判定标准应该是审计的结果。即无论注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则,只要最后对存在“重大”错报和漏报的会计报表签发了不恰当的审计意见(没有查出财务报表中的“重大”错报和漏报),那么就认为是审计失败。
二、风险导向审计模式与传统审计模式的区别
随着《中国注册会计师审计准则》的颁布与实施,风险导向审计已取代了传统的账项导向审计及内部控制导向审计。风险导向审计模式之所以能取代这两种传统的审计模式必有其先进之处,较之两者有显著的区别。
风险导向审计是一种理论驱动型的审计模式,注册会计师根据对被审计单位固有风险、控制风险(二者综合评估即重大错报风险)的评估,结合预期的审计风险水平,来确定可接受的检查风险水平,并以此为基础设计审计程序、分配审计资源。其最显著的特点是:立足于对审计风险进行系统的分析和评价,并以此作为出发点制定审计策略和与企业状况相适应的多样化审计计划,将风险考虑贯穿整个审计过程,不仅有效控制了审计风险,而且合理分配了审计资源。
账项导向审计及内部控制导向审计统称为程序驱动审计,明显的缺陷是资源分配上缺乏理论指导,导致有限的审计资源没有得到合理分配,高风险领域资源分配不足,而低风险领域资源分配过多,影响审计的效率和效果。尽管内部控制理论对审计取证模式的发展产生了巨大影响,尤其是对建立在内部控制测试基础上的抽样结论正确性提供了重要理论支撑,大大提高了审计工作的效率和质量,但内部控制导向审计的理论假设是完善的内部控制可以减少舞弊机会,反之,舞弊的机会就增多,财务报表的可靠性降低。依据该假设,审计实质性测试是以内部控制测试评价为基础,重点对内部控制薄弱环节的相关业务确定测试的性质、时间和范围,实施实质性测试。但是,该假设很可能由于内部控制本身的局限性及管理层极有可能逾越内部控制而不成立。
三、风险导向审计模式下审计失败的判断标准
1.以审计证据为主要判断标准。
(1)从审计业务的性质分析。审计属于鉴证业务,而审计证据在鉴证业务中有着举足轻重的作用。审计证据是对被审计单位财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度编制,是否在重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量进行判断的依据。审计凭证据“说话”,收集和评价审计证据是注册会计师得出审计结论、支撑审计意见的基础。那么,对审计失败的判断也不能脱离审计证据进行。根据审计业务的性质,笔者认为,审计失败概念的界定应是:注册会计师收集的审计证据不能支持其得出的审计结论。所以,审计失败的判断也应以审计证据是否充分、恰当为主要标准,如果收集的审计证据不能合理排除财务报表存在重大失实的嫌疑,发表了不恰当的审计意见,就可以认为审计没有到位,注册会计师就应对信息使用者的损失承担责任。
(2)从审计证据本身的性质分析。审计证据是注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。注册会计师将在审计过程中获得的各种审计证据完整地记录于审计工作底稿,审计工作底稿是审计证据的载体。《中国注册会计师审计准则第1131号———审计工作底稿》规定:会计师事务所应当自审计报告日起,对审计工作底稿至少保存十年。如果注册会计师未能完成审计业务,会计师事务所应当自审计业务中止日起,对审计工作底稿至少保存十年。因而,审计证据以审计工作底稿为载体,具有客观性,并且各种信息一旦作为审计证据记录于审计工作底稿就具有相应的法律效力。以审计证据作为审计失败的主要判断标准,说服力强。
2.以审计过程为辅助判断标准。审计过程也是审计工作的一部分,不能因为将审计过程作为判断标准存在一定的局限而将其全盘否定。审计工作是由人来完成的,审计人员在工作中需运用大量的职业判断,判断的准确程度受审计人员专业水平、经验及审计过程中是否保持了应有的职业怀疑与谨慎等多种因素的影响。审计过程具有一定的灵活性,但它毕竟反映了注册会计师的工作过程,因此我们不能完全抛开审计过程,而应以审计过程为辅进行审计判断。如果注册会计师收集的审计证据不能合理排除财务报表存在重大失实的嫌疑,
而对存在“重大”错报和漏报的财务报表签发了不恰当的审计意见,注册会计师就应对信息使用者的损失承担责任。那么具体应该承担何种程度的责任,在以审计证据进行判断的基础上,可结合审计过程是否严格遵守审计准则,注册会计师在审计工作中是否保持应有的职业怀疑与谨慎,来确定注册会计师应就信息使用者的损失承担多大的民事赔偿责任。如果注册会计师存在违法违规行为,还应受到监管部门的处罚,承担相应的法律责任。
然而,结果失败论认为,无论注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则,只要最后对存在“重大”错报和漏报的财务报表签发了不恰当的审计意见(没有查出财务报表中的“重大”错报和漏报),就认为是审计失败。该观点过于极端,该观点的提出没有正确理解鉴证业务中“保证”的概念,没有与“绝对保证”区分开。审计业务是“合理保证”的鉴证业务,并不提供绝对保证服务。“绝对保证”是指注册会计师对鉴证对象的信息整体不存在重大错报,提供百分之百的保证。而“合理保证”是一个与积累必要证据相关的概念,它要求注册会计师通过不断修正、系统的执业过程,获取充分、适当的证据,对鉴证对象信息整体提出结论,提供一种高水平但非百分之百的保证。由于审计本身存在着局限性,作为合理保证的鉴证业务,若被审计单位存在隐蔽的高层舞弊,在注册会计师收集的审计证据充分、适当的情况下,没有查出财务报表中的“重大”错报和漏报,就应酌情考虑,不应判断为审计失败。
对于依靠证据得出结论的审计工作来讲,对审计失败的判断离不开审计证据;而审计工作是由人来完成的,审计过程中注册会计师的表现也是一个不容忽视的因素。
参考文献
审计失败论文第5篇
一、审计失败的原因探析
所谓审计失败，是指注册会计师发表与所审计的会计报表实际情况不相符的审计意见。导致审计失败的原因很多，归纳起来主要有以下几个方面：
(一)会计报表的不真实表达
会计报表的不真实表达可能来自企业的错误或舞弊，或者二者兼而有之。其中，错误是指会计报表中存在的非故意的错报和漏报。主要包括三个方面：(1)原始凭证和会计数据的计算、抄写错误；(2)对事实的疏忽和误解；(3)对会计***策的误用；等等。而舞弊是指管理人员和员工为达到获取非法利益的目的，蓄意粉饰会计报表，导致会计报表严重失真。通常包括：(1)伪造、变造记录或凭证；(2)侵占资产；(3)隐瞒或删除交易事项；(4)记录虚假的交易或事项；(5)蓄意使用不当的会计***策；等等。
(二)企业发生经营失败
经营失败是指企业由于经济萧条、决策失误或同业竞争等，无力归还借款，或无法达到投资人期望的收益。企业当局是经营失败的责任人。在市场经济充满风险和不确定性的外部环境中，企业出现经营失败时，判断注册会计师是否应该承担法律责任的唯一标准，是看注册会计师的执业行为是否遵守了《***审计准则》等职业规范。注册会计师只对因审计失败给委托单位和有关利益方带来的损失承担法律责任，不对企业的经营失败负责。
(三)审计报告的不真实表达
审计报告的不真实表达，通常来自注册会计师的过失或欺诈。过失是指注册会计师在执行审计过程中没有遵守《***审计准则》的要求。按其没有遵守的程度可分为一般过失和重大过失。主要原因有：(1)职业道德素质低下；(2)专业胜任能力不够；(3)对客户经营情况了解不够；(4)审计程序不妥；等等。欺诈又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为，即明知企业的会计报表有重大错误、漏报，却加以虚伪地陈述，出具无保留意见的审计报告。
无论过失还是欺诈，都是由于注册会计师没有严格遵守《***审计准则》的要求而形成错误的审计意见，给报表使用者造成损失，这才是审计失败，注册会计师应承担法律责任。另外，注册会计师未能履行业务约定书的要求，如未能在约定的日期内提交审计报告，也要承担违约责任。
二、审计失败的影响
审计的经济后果主要通过审计报告等载体体现出来，也就是说，审计报告的使用者会利用审计意见的不同表述考虑其决策行动，包括投资信贷等经济决策和审计师的选择等。审计失败的发生，首先影响的是审计信息使用者的决策行为，并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。当然，审计失败也会殃及会计行业的生存和健康发展。
(一)对事务所本身的影响
1.声誉。审计也是一种产品，也存在着市场竞争，其存在的关键是审计产品的质量，而声誉则是审计产品质量的重要标志之一。如果一旦审计失败发生，有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响，而且会使其散失潜在市场。
2.业务。有远大目标的会计师事务所都希望能获得有较高利润率的持续发展机会，这就需要将有限的资源在新老客户之间进行分配，取得平衡，在维护与老客户关系、努力满足其需求的基础上，也会注意将服务重点放在可识别的潜在客户身上，努力使一般性的客户发展为固定的客户进而成为有力的支持者，最终成为公司和服务产品的拥护者，成为公司的业绩支撑点。但是，审计失败的产生将使客户利益受损，其忠诚度呈“下阶”趋势，其良好的关系无法长久地维持。
3.存在性。审计失败的产生，可能导致法律诉讼，对事务所的存在产生直接的威胁。
(二)对社会的影响
1.决策失误。传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息，然而事实上，由于审计失败使审计信息质量不理想，市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中，信息供给和拥有越不完全，不确定性的程度和风险就越大，决策失误也就越多。
2.控制失灵。用委托理论来分析，委托关系确立后，委托人为使自己的效用最大化，通过建立审计机制来控制人的行为，以防人采取“偷懒”等方式损害人的利益。由于审计失败，使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况，并使人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动；由于审计失败，使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价人工作的主观努力程度，人有可能“偷懒”或“规避责任”；由于审计失败，处于企业外部的委托人，常常不能有效地鉴定信息的供给质量，使人可能会利用虚假的信息“欺骗”委托人，损害委托人的利益；等等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中。
3.评价失公。公平、公正、公允是业绩评价的基本要求，而业绩评价的公正性又取决于所依据的信息数量和质量。由于审计失败，各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性，从而使评价失公。
4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一，是证券市场价格反映信息的充分程度，而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说，在不考虑宏观环境信息的情况下，企业内部信息(审计后)披露越充分，信息公开的程度越大，少数人获取“内幕信息”或私有信息进行交易的机会就越小，证券市场效率也就越高，反之，则越低。
总之，由于审计失败，在很大程度上导致社会经济利益分配失公和失效，导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。
三、规避或减少审计失败的措施
(一)审计师的聘用要与个人财富及声誉挂钩
根据风险不对称原理，一个有效的市场必须实行某种“歧视***策”，将审计师的聘用与个人财富及声誉挂钩，这对一些人来说，回报率和风险会偏离正常的线性正比关系。例如，一笔业务做成功的概率是P，报酬是A，惩罚是B。一个缺乏资金和良好声誉的审计师的期望收益＝AP+(1-P)×0＝AP；但一个具有雄厚资金且拥有良好声誉的审计师的期望收益＝AP-(1-P)×B。前者显然大于后者，因为前者根本不用担心罚款，他付不起，同时也不会因为声誉下降而受损。而没有了这些后顾之忧，他承担风险作出败德行为的可能性就会大大增加。所以，这种歧视性的***策看起来虽然不合理，但对审计师市场的长期健康发展却是有利的。
另外，在上面的分析中，我们假定审计师的审计失败会通过其声誉的降低而导致其部分损失，那么，在实际中这种声誉机制也应该落到实处。必须使审计师认识到，一次审计失败就将导致其声誉剧减。对此，行业管理部门每年公布审计失败案例，将有关审计师予以曝光就是一个良好的办法。因此，在减少或规避审计失败的问题上，加强行业监管是极为重要的。
(二)市场竞争机制的约束
通过激励机制的设计来解决审计失败问题有一定效力，但这种激励机制的运作还需要委托人对人的管理有监督的兴趣，并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志。在现实中，能够代表股东利益的经济主体一般设定为董事会。由于所有权与控制权的分离，公司控制权往往是由管理者所操纵，并形成对董事会控制的局面，而股东往往成为公司的“过路客”，进一步使股东对某一特定公司的管理进行监督缺乏兴趣。在股权极端分散的情况下，股东要想通过董事会利用激励机制来直接约束审计师的行为，就显得十分软弱。此外，激励机制还要求审计师的鉴证服务投入是可观察的，委托人可根据审计师的反映函数来确定报酬比率。但是实际的审计活动中，审计师的投入是难以准确观察到的，因为私有信息、不可观察投入以及信息非对称性是客观存在的，从而限制了激励机制的作用。在这种情况下，市场竞争的间接约束就显得尤为重要。
(三)加强事务所内部的质量控制
首先要签定审计委托书，取得管理当局声明书，对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确。其次，要正确地运用分析性复核程序。在计划阶段，注册会计师需对企业所提供的会计报表及其他有关的资料进行分析性复核，以了解企业的业务经营情况，研究具有潜在风险的审计领域，规划审计工作所需时间、人员，确定经济业务和各会计科目实施符合性测试的范围等；在具体实施阶段，注册会计师亦需通过实施分析性复核收集一定的审计证据，以发现尚需进一步检查的事项；在审计完成阶段，注册会计师应对会计信息全面地实施分析性复核程序，以评价局部的审计结论和拟形成的审计意见的正确性。第三，要恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分的证据，恰当地评价证据；分配审计资源于高风险的审计领域，确保识别所有的重大错报和漏报：对审计工作底稿实行三级复核制度，对重大问题实行报告制度。
(四)选择和保持客户时需慎重
注册会计师在接受委托之前，应采取与前任注册会计师联系等程序，评价客户管理高层的品格。一旦发现其缺乏正直的品格，应当尽量拒绝接受。对于陷入财务困境的客户要尤为注意，历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例。一旦判断客户陷入财务困境，最好考虑拒绝接受这类客户；若无法拒绝，则应提高审计费用，执行较为详细的审计，以降低审计失败的风险。
审计失败论文第6篇
引言：
2007年1月16日，我国台湾地区“行***院金融监督管理委员会”公布了对台湾力霸股份有限公司和嘉新食品公司执行审计业务的台湾广信益群会计师事务所的两位会计师的处罚。台湾金管会认为“其有重大未尽专业注意之情事”。最终撤销了“其办理公开发行公司签证之核准”。近年来，仿佛从潘多拉的盒子一打开，国内外就连续发生了一系列财务欺诈案件，国外有“安然事件”、“世界通讯”案、“帕玛拉特”案，国内有“琼民源”案、“原野公司”案、“银广夏”案、“东方锅炉”案、“黎民股份”案、“麦科特”案等等。不仅令整个注册会计师行业成为怀疑的对象，失去了公信力，同时也暴露出我国注册会计师、会计师事务所在***审计方面的孱弱之处。螺旋型模式上升的社会告诉我们：突发的事件反映出的“穷”，恰恰是社会改良的“变”的先机，“穷则变，变则通，通则久”。对审计失败的研究可谓“汗牛充栋”，亦不乏真知卓见。
本文中，笔者大胆从另外一个角度：以狼群的古老生存法则来思索这个现代人类社会的问题。自然孕育着深刻的智慧，向自然探求解决之道可能就比仅仅囹于对人类本身、就人性而论人性的思考更具启发。所以，从看起来风马牛不相及的两种种群生存规则的比较中，笔者希冀能探求到对于审计失败治理的启发。
一、审计失败的几种诱因
所谓审计失败，审计界一般认为是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而发表与所审计的会计报表实际情况不相符的审计意见。通常表现为在会计报表存在重大错报或漏报的情况下,注册会计师发表了无保留审计意见。
MarkS.Beasley等人在2000年依据1987－1997年间美国证监会对会计舞弊相关个案所作的行***处分报告，分析得出了十种审计失败的原因。详见表1：
表1:审计失败十种原因排名MarkS.Beasley2000
排名审计失败因素个案数
1未收集充分适当的审计证据36
2未善尽职业专注32
3未表现适当程度的职业怀疑27
4未适当解释或应用会计原则22
5未适当设计及规划审计程序20
6未适度依赖询问方式作为证据18
7对评估管理层的重大估计未取得充分证据16
8函证应收帐款过程不当13
9对关联方交易的审核及揭露不当12
10过度信赖委托人的内部控制11
上述审计失败原因的探讨较为具体，更多的是审计执业过程中失败的环节。
国内有学者（范文红，2005）提出了审计失败的多种原因，如：被审计单位经营失败、舞弊行为、会计师事务所和注册会计师的过失和欺诈等。有学者关注审计失败中***性问题，认为忽略形式上的***性就可能导致实质的偏差（黄世忠，2003）。有学者批判了事务所追求短期利益，而舍本逐末，舍弃***性和诚信的做法，批判了审计业务与非审计业务的混业经营问题（杜兴强，2003）。有学者从审计市场的环境角度寻找答案，认为：由于内部治理结构的缺陷导致审计市场对审计报告的需求为“适当”的报告，而非高质量的审计服务，恪守诚信原则提品反而不受欢迎，甚至面临解雇的危险（陈洁，2005）。也有作者从社会环境、制度安排、审计业务服务的性质角度来分析审计失败的根源（邹德***，2005）。
下文中，笔者通过对于“山登”、“安然”等事件的反思，仅就审计失败的三种原因展开讨论，这三种诱因既来自于注册会计师个人，也来自于会计师事务所，甚至整个CPA行业的监管。三种诱因表述如下：
一是注册会计师本身职业操守和道德方面的问题，他们丧失对公众的诚信，面对利益与诚信的选择时，犹豫不决。
二是未能收集充分适当的审计证据，未能善尽职业专注，保持应有的职业谨慎和怀疑态度。
三是会计师事务所对同一客户同时提供的审计业务与非审计业务，影响了应有的***性，至少有失“形式上的***性”。
二、对三种审计失败原因的探讨
仿照托尔斯泰的名言，有这样一句话：成功的审计原因恐怕都是一样的，失败的审计原因却各有各的不同。
（一）注册会计师本身职业操守和道德方面的问题
1、问题的由来
我们首先审视在安然事件中，安达信的行为。从1997年到2000年，安然公司隐瞒负债达25.85亿美元，而股东权益则多列12亿美元。巨额的负债不列入财务报表、关联方交易及利益输送不充分披露、巨额盈利及股东权益的高估和虚增，给安然公司带来了“粉饰的繁荣”。对此触目惊心的会计造假，安达信竟未能客观、公允地给予揭露，出具了不具公信力的内部控制评价报告和严重失真的审计报告也就罢了；更为严重的是安达信违背职业道德规范，销毁审计档案，令社会各界为之瞠目结舌。安达信休斯顿分部的DavidDuncan会计师下令手下至少有80人加班销毁有关文件，并向销毁文件的员工发放加班补贴。整个社会投进对注册会计师的怀疑目光时，似乎人们联想到了审计人员初期的“玩弄美元的下”的称谓。
安达信的例子似乎有些极端。我们知道在人性中有很多的弱点，当这些弱点遇到适当的土壤中时，就会发芽，甚至冲破道德的顽石，在阳光下暴露。而且，注册会计师也是具备理性的经济人，一方面要最大化自己的利益，面对的审计市场的生存压力和可以“购买会计原则”的被审计单位，不得不适度让步；另一方面，对委托人甚至公众的期待、行业监管部门的压力下，注册会计师又不能让步的很过分。好像审计报告就是职业操守与利益的均衡的结果。现在的问题是：我们仅仅能管住自己，而对他人无能为力，如果我坚持了职业操守，而别人没有坚守，不仅我的坚持是无谓的，而且会被“劣币”驱逐，牺牲自我。
2、狼群规则带来的启示
怎样解决这个问题？我们知道，在没有外在的强制力约束时，博弈的参与人是没有办法达成“纳什均衡”的，对于注册会计师而言，在给定其他人也会遵守协议的情况下，是没有人有积极性偏离协议规定的自己的行为规则的。外在强制力的作用就在于能很大程度上保证：其他人一定会遵守协约的。外力给出这样一种承诺：如果谁违反，重罚必然会施加！而且这种必然是毫不犹豫、毫不妥协的。
这一点我们似乎可以从狼群的规则中，找到这种外在强制力的影子。如果我们把注册会计师比作“狼”，而注册会计师的“诚信”的操守比作“狼牙”的话，我们会发现残忍有时候是达成集体理性的有效途径。
对同伴的残忍是保持狼群战斗力的必须。在草原围猎中，狼群每次都成功地猎杀马群、羊群或袭击人类的营地，但自身的损失也是很大的，有的狼失去一条腿，但他仍然可以生存；失去了眼睛的狼，它的战斗力依然存在，但是狼群对重伤的狼，比如失去了狼牙的同伴却残忍之极，狼牙是狼最锐利的武器，没有四根用于撕咬猎物的喉管的狼牙的狼实际上已经宣判了死亡。它必须忍受漫长的冬季，慢慢地饿瘦，逐步丧失战斗力，最终饿死。所以，它的同伴只有遵从古老的法则，坚决地将其咬死，果决地成全它的死亡，加速它的死亡！因为，这就是生存！试想：一支充满了病号的狼群如何能够快速出击、以雷霆万钧之势冲向猎物，然后迅速离开战场呢？
狼的规则是：一旦丧失狼牙，其他的狼会毫不妥协地将其咬死！那么我们一样可以在注册会计师中树立铁定的规则：一旦丧失诚信，强制力的惩罚会将其带入万劫不复境地。
这样，因为有外在强制力的约束，等于有了参与人的事先协议，注册会计师之间的博弈结果就是：既然别人一定会遵守协议，那么没有人将再有积极性违背协议规定的行为准则，“纳什均衡”就达成了。即：“别人不动，则没有人有兴趣动”（张维迎2004）。
3、“乱世用重典”——Sarbanes-Oxley法案的重罚与强制力
杜兴强（《审计理论与实践》，2003）认为：“之所以会有安达信事务所的破产，其根本原因就在于缺乏严厉的惩罚措施。国际“五大”每一次的审计失败都如履薄冰的延续下来，然后再有下一次••••••这无疑在一定程度上助长了注册会计师不严格恪守诚信的恶劣习惯！”他指出“乱世用重典”的思路也许能起威慑作用。2002年7月，Sarbanes-Oxley法案的签署，将让财务欺诈行为付出更高的代价：“20年的监禁和500万美元的罚款”!对一个人来讲，20年铁窗是一个心理天平中沉重的砝码。
严厉的处罚，不仅是为了惩罚本身，更是为了警戒其他注册会计师勿越雷池半步。现实的人群中对丧失诚信的处罚是怎样的呢？
2002年11月，美国新泽西州检察官宣布卷入“山登”公司审计失败案中的两名主审合伙人MarcRabinowitz和KenWilchfort以及一位审计经理提出舞弊，指控他们的渎职行为。最终，2003年4月SEC对安永的这两名主审合伙人作出禁入裁决，剥夺了他们4年审计业的从业资格，仅仅4年而已。
同样，在我国虽然对于违规事务所以及注册会计师的处罚有加重迹象，从“警告和通报批评”到1998年的“没收违法所得并罚款”；1999年提出了“对涉案注册会计师的罚款、暂停执业若干年或市场禁入”；2001年起上升至对涉案注册会计师的“追究刑事责任”的处罚。但是，注册会计师审计失败后的处罚多半是吊销执业资格,涉及到刑事责任的很少,对受害者的民事赔偿更是前所未有。“银广厦事件”中,注册会计师及其所在的事务所受到的处罚为:吊销签字注册会计师的资格；吊销事务所的许可证。
但是，同狼群的这种对待同伴的法则比较起来，人类的处罚总体感觉是轻松的。也许，对于涉案的事务所或会计师而言，多大的罪责承担多大的代价，是对其个人的公平。但是，惩罚措施本应具备的另一项功能则打了折扣。那就是削弱了对尚未涉案但处在灰色地带的人们的威慑与警告的功能。重罚承诺的作用还在于：给社会公众能取信注册会计师的理由。
（二）未能善尽职业专注，保持应有的职业谨慎和怀疑态度。
我们首先注意到这样一个事实：在世界通讯的审计失败案件中，注册会计师没有对高达4亿美元的凭单进行检查，没有发现该笔本该计入费用，而被记录为长期资产的错误会计记录。显然，这告诉我们注册会计师的职业专注出了问题。
注册会计师可能应有的职业谨慎和他对待风险的态度，将影响其审计质量。在实务过程中，应有的审计程序未必会严格执行，如：分析性程序作为对相关数据、比率、趋势进行分析和比较的程序，是搜寻异常变动信息、获取有效审计证据的重要方法，可以用来把握报表的总体合理性。但存在对异常数据不作解释，或者未能引起足够重视的可能。“审计人员进入现场后，既缺少调查问卷，又没有履行测试，直奔帐簿、凭证而去，先是总帐、明细帐加总核对，然后抽查几笔业务，复印几分合同，最后轻易得出结论。至于严格的统计抽样技术，几乎不被采用。”（杨洪波，《审计监督》）
我们可以将注册会计师的同狼的捕猎行为进行对比，狼群的捕猎有其固定的程序：狼群一旦发现猎物时，狼并不着急立刻追击，而是在下风口远远地埋伏着，先作战斗风险评估，摸清猎物的数目和构成，如果猎物群规模大，则狼王会派狼寻求增援部队。并且狼王综合观察地形、天气等情况后，会安排设伏，一般为三面设伏，留出一面作为追击方向。当设伏完毕后，狼群仍然在等待时机，等待夜幕降临，尤其是下半夜猎物熟睡中时，捕杀才开始。猎物在留出的方向上狂奔，最终会发现前方是一片沼泽或湖泊或悬崖。在整个过程中，狼严密的组织纪律、侦察、伏击、奇袭、布阵、运用天气、地形等等，将捕猎变成***事行动。其实，审计的过程也有严格的程序，如果注册会计师有狼的这种严格按照程序行动的态度，保持应有的职业专注，审计就不会成为过场。
狼是强者，但并不意味着它们莽撞，相反，它们组织严密，不打无准备之仗。它们谨慎地对猎物群的防护能力进行估计，有时不得不放弃袭击。注册会计师事务所在接受委托进行审计时，对自身的专业胜任能力也应有个估计，对客户的行业状态、产业流程，财务以及其他营运状况有个总体的把握，慎重地接受委托，考虑专家的协助与技术支持。在接受以后，也应保持应有的怀疑态度。狼总是小心翼翼地和猎物保持一定的距离，安静地潜伏，时刻怀疑是否被猎物所发现。
注册会计师的审计不像相关***府监管部门那样有权力，不如银行那样能对被审计单位有施加压力。对于客户，注册会计师并没有足够的权威，有时面对不予配合的客户也很无奈，因为被审计单位甚至在一定意义上是“上帝”——顾客就是上帝。同样，单个的狼没有虎的力量、狮的凶猛、象的庞大，但它却成功地生存，留给我们的思考是在注册会计师缺乏权威时，保持执业的质量，严谨执行审计程序似乎是注册会计师生存的必须。
（三）对同一客户同时提供的审计业务与非审计业务的混业经营
1、左手审计右手
2000年,安达信从安然收取的审计和服务费就分别达2500万美元和2700万美元。同时,甚至从1995年开始,安然还将其内部审计也交给了安达信,连安然的财务长也是从安达信聘用的。于是，安达信对安然的审计,就形同用自己的左手(外部审计)去审计监督自己的右手(管理和会计咨询),自然不可能再具有***、客观和公正性。
从毕马威向摩托罗拉收取390万美元，而收取的咨询费高达6230万美元，或普华永道向美国电话电报公司收取的分别为790万、4840万的例子中，我们就可以感受到非审计业务已经在喧宾夺主，难怪人们抨击注册会计师为“不务正业”。美国《萨班斯法案》（下文简称SOX法案）作出了9项禁止性规定，包括记帐、评估或计价服务、内部审计外包服务等，明确禁止审计师为同一审计客户提供非审计服务。但是，事务所向其非审计客户提供非审计服务方面则未做出限制。
安永、毕马威、普华永道先后分拆其咨询业务的事实，反映了会计师事务所重塑品牌的急迫，甚至患上了“急性品牌再造综合症”。2002年，德勤本欲分拆，但是多种原因下，最终放弃。
非审计业务是把双刃剑（two-edge-weapon）,虽然受益不菲，但是整个会计师行业总体却蒙受损失，公众怀疑事务所的***性和客观性。“残酷的现实告诉我们,注册会计师的***性是获取投资者信任的基石和根本,注册会计师事务所必须作出理性抉择:是继续同时提供审计服务和非审计服务,在追求短期利益的同时却使其声誉受到影响,还是严格恪守***性的基本要求,以一种可持续发展的战略追求长期利润（杜兴强，2003）。”
2、面对抉择，狼会怎么做？当断则断还是犹犹豫豫！
在人和狼的较量种中，人们发明了捕狼的钢夹，将它放在草地上，当狼爪一旦踩到，则钢簧会以几百斤的力，猛地合拢钢夹的虎口，打裂狼的骨头，咬住狼的筋。狼会疼的没命地转圈，忍受疼痛，用剩余的一点理智，狠狠地对待自己——咬断自己的腿，然后逃脱。
现在，是注册会计师事务所考虑咬断自己的非审计业务而重塑形象，证实自己的时候了。犹犹豫豫的德勤最终失去了通用汽车公司（2003年4月）、AutoNation公司、Clorox公司（2003年年初）的信任。从2002年到2003年,德勤的审计服务收入已经从占其总收入的25%左右锐减到10%左右。
一匹狼都舍得把自己的骨头咬掉，人为什么不能当断则断，放弃一点眼前的利益，而把眼光放的更长远？不同的是人是在痛苦地舍弃自己的经济利益，而狼舍弃的是自己的肢体。
既然，注册会计师事务所没有这种自断骨肉的魄力，相关监管部门就该替他们作出决策，用外力砍其前肢。因为，对目前而言，我们缺乏的不是咨询业务高超的大师，而是坚持操守的讲真话的审计师。在中国社会这样一个人与人之间讲交情、人们愿意尽大限度尽对熟人的责任的社会氛围下，笔者认为非审计业还是离审计业务远些的好。
[参考文献]
1、罗伯特•K•莫茨、侯赛因•A•夏拉夫，《审计理论结构》；
2、黄世忠李树华，《山登公司审计失败案例剖析》，《中国注册会计师》，2003年10月；
3、陈洁，《审计失败的环境成因及其防范》，《山东商业会计》，2005年2月；
4、杜兴强，《注册会计师审计：诚信与利益的艰难抉择》，《审计理论与实践》，2003年2月
5、姜戌，《狼***腾》，长江文艺出版社，2004年7月；
6、张维迎，《博弈论与信息经济学》，上海人民出版社，2004年11月；
审计失败论文第7篇
关键词:审计风险;职业审慎;审计程序;审计责任
审计失败是审计风险的极端情况，指执业人员没有遵守审计准则和保持职业审慎而形成或提出了错误的审计意见，信息使用者据此而做出了错误的判断或决策，并因此要求会计师事务所和签字注册会计师承担相应责任。
一、审计失败的成因分析
1.缺少审计***性
根据世界通信2002年4月22日提供的“征集投票权声明”（ProxyStatement），安达信2001年共向世界通信收取了1680万美元的服务费用，其中审计收费440万美元、税务咨询760万美元、非财务报表审计（主要是外包的内部财务审计）160万美元、其他咨询服务320万美元。自1989年起，安达信一直担任世界通信的审计师，直到安然丑闻发生后，世界通信才在2002年5月14日辞退安达信，改聘毕马威。安达信在过去10多年既为世界通信提供审计服务，也向其提供咨询服务。尽管至今尚没有充分的权威证据证明同时提供审计和咨询服务可能损害会计师事务所的***性，但2002年7月30日通过的“萨班斯-奥克斯利法案”对记账和内部审计等9项咨询服务所做出的禁止性规定以及对税务咨询所做出的限制性规定，至少说明社会公众和立法部门对兼做审计和咨询可能损害***性的担忧。此外，世界通信历来是安达信密西西比杰克逊（世界通信总部所在地）分所最有价值的单一客户，这一事实不禁让人对安达信的***性存有疑虑。杰克逊分所的设立，目的是为了“伺候”和保住世界通信这一给安达信带来不菲审计和咨询收入的客户。这种情况下，杰克逊分所的安达信合伙人难免会对世界通信不规范的会计处理予以“迁就”。对世界通信的主审合伙人而言，丢失这样一个大客户，其后果是不堪设想的。
2.审计过程中未能保持应有的职业审慎和职业怀疑
科龙电器出问题,其注册会计师的失职是很明显的。如果注册会计师能够严格按照相关制度尽职工作,本着谨慎审计原则做出判断,那么,所谓科龙神话就不会持续这么久,科龙传奇就不可能迷惑这么多的人达这么长的时间,甚至成为中央电视台年度经济人物,影响和误导了许多人。所以,无论从主观方面还是客观实际作用来看,科龙事件走到如今这个地步,注册会计师没有尽职尽责,是不容置疑的。顾雏***资金腾挪的伎俩,巨额资金的流向与来源,在现代技术条件下,在会计报表上不可能不留下痕迹。银行间存贷款情况,相关账务往来,财务不可能不知情。知情而不据实发表如实信息和预警信息,不仅失职,还有渎职嫌疑,极大地损害了投资者的利益,也损害了企业和国家的长远利益。
3.审计程序执行中存在诸多的缺陷
审计准则要求，注册会计师在执业时，应保持应有的关注。对审计对象应实行风险评估程序。特别是对某些具体审计内容，关键程序不能省略，但在对“银广厦”进行年报审计时，注册会计师过分依赖被审计单位提供的审计资料。未对关键证据亲自取证。如对应收账款、银行存款采用函证审计程序时。按审计准则要求，询证函的编制和寄发以及回函。注册会计师应亲自执行。但在实际操作中，注册会计师却将询证函交予被审计单位发出，由其收回后交给会计师事务所，这就为被审计单位伪造函证结果提供了方便，由此程序取得的外部审计证据的真实性大打折扣，函证失去了意义。在“银广厦”事件中，执业的注册会计师未严格执行必要的审计程序，导致审计失败。
4.审计人员违反职业道德准则，提供虚假的审计报告
上海勤业会计师事务所某注册会计师在2006年3月2日—2006年3月8日7天时间内，出具了166份内容虚假的验资报告，上海兴中会计师事务所某注册会计师在2005年6月—2005年9月，为68家单位出具有重大失实的验资报告，验证注册资本8613万元，致使没有注册资金的68家单位被违法注册登记。此种做法严重违反了注册会计师的职业道德准则，给投资者造成巨大损失，导致审计失败。转二、解决审计失败的具体措施
1.恪尽应有的职业审慎是防范审计失败的关键
审计失败一般是指注册会计师由于没有遵守公认审计准则而对严重失实的财务报表发表了错误的审计意见。现实中还存在另外一种现象，即注册会计师遵守了审计准则，但却发表了错误的审计意见，这种情况被称为审计风险。由于现代审计大量运用抽样技术，审计风险不可避免，但只要在执业过程中严格遵循***审计准则，恪尽应有的职业审慎，审计失败是可以有效防范和避免的。美国的审计准则早就明确提出注册会计师在财务报表审计中负有发现、报告可能导致财务报表严重失实的错误与舞弊的审计责任。注册会计师如果没有严格遵循审计准则的要求，以至于未能将导致财务报表严重失实的错误和舞弊揭露出来，便构成审计失败，应当承担相应的过失责任。以此衡量，安永未能查出南方保健高达25亿美元的利润黑洞和长期以来的虚盈实亏现象，无疑是一起标准的审计失败。从已披露的信息看，面对若干明显的财务预警信号，安永每一次的处理都有失审慎。最典型的是，安永居然对多达3亿美元的现金虚增浑然不觉，不禁让人对其起码的职业审慎深表怀疑。
保持高度的职业审慎，能够帮助注册会计师敏锐地发现问题、捕捉错弊的蛛丝马迹，提高审计效率，使审计工作事半功倍。相反，如果未能保持应有的职业谨慎，即使按部就班地执行了所有既定的审计程序，审计依然是没有效率甚至是没有效果的，审计质量也无从谈起。在这一点上，安永和已经倒下的安达信都是前车之鉴。在与被审计单位“斗智斗勇”的博弈过程中，职业审慎始终是注册会计师赖以生存的基本法则。
2.严格执行审计程序，关键程序不能省略
“银广夏”造假事件中，管理层固然要负首要责任，但注册会计师过分依赖被审计单位提供的会计资料也是“银广夏”审计失败的重要原因。注册会计师在对应收账款实施函证程序时，若能够亲自发函，亲自接收审计回函，就能查出企业的虚假业务记录，就能够避免审计失败。但注册会计师恰恰相反，询证函的发出、收回均由被审计单位执行。给其伪造资料提供了机会。该案例提醒审计人员，必要的审计程序不能省略，特别是关键审计程序必须保证其执行的规范性，才能取得有效的审计证据，才能充分支持审计结论。
3.加大对造假审计的处罚力度，加强注册会计师职业道德教育
相关的监管部门应通过加大对违规的惩处力度来遏制虚假审计的发生，迫使注册会计师谨慎执业，从而提高行业诚信；同时应完善责任追究机制，将责任落实到个人；建立民事赔偿机制，使会计师事务所的违规成本远远大于违规收益，提供真实、正确的审计报告是注册会计师的审计责任。上海勤业和兴中会计师事务所违反职业道德准则。未严格履行审计程序，而是根据被审计单位的要求。出具虚假审计报告引起审计失败。因此，加强注册会计师职业道德教育是保证审计质量的关键。
4.加强行业监管，避免恶性竞争
目前会计师事务所竞争激烈，专业分工不明显。各会计师事务所为了生存，是业务就接，不考虑专业胜任能力，不考虑审计风险程度。甚至为了获得审计费用恶性竞争，帮助被审计单位出具虚假审计报告。为了避免此类事件的发生，监管部门应从审计人员配备或行业评价等方面。考虑会计师事务所的行业准入制度及优劣评价标准。真正做到奖优罚劣，优胜劣汰，将失去诚信原则的会计事务所淘汰出局。逐步形成具有行业特色。分工明确。有序竞争。诚信度高的注册会计师审计体系，为信息使用者提供公允的审计信息。
5.净化经济环境，提高被审计单位的信息质量
审计对象离不开被审计单位的会计信息。应从源头上杜绝信息失真，提高审计对象的信息质量，为审计工作奠定一个良好的工作环境。“朗讯事件”解雇了中国区的四名高级管理人员。理由是这四名高管在企业运营中存在内部管理控制不力。可能违反了美国的《反海外腐败法》。事件的起因是所谓的“打单子”。就是一些电信设备提供商为获得采购合同，所采取的一些不能够在阳光下进行的行为总称。而这在中国金融、通信行业的设备采购过程中，已经似乎成为一种“惯例”，是一种潜规则。从“朗讯事件”中。我们看到了经济领域仍有一些不完善的地方，经济环境有待于进一步的净化。
参考文献：
[1]张春玲陈燕:审计失败的原因及规避[J].当代经济,2009,(09).