学文网【摘 要】内部控制是现代企业发展的必然产物，是企业制度的重要组成部分，是显示企业经营管理水平的重要标志之一。随着内部控制的日益重要，国内学术界对内部控制的研究不断加强，并从多角度进行研究，本文基于前人研究，总结了目前国内对内部控制的代表性研究成果，通过文献回顾以期为后人的研究提供一定的指引作用。
【关键词】内部控制；文献；回顾
一、引言
我国内部控制研究起源于20世纪80年代，相较于西方国家，我国内部控制理论研究起步较晚，无论是在研究的深度还是对未来研究方向的把握上都与西方国家存在一定的差距。在2002年美国颁布SOX法案强化对内部控制的监管以来，内部控制逐渐成为全世界关注的焦点和研究的热点，近年来我国众多学者投入到内部控制的研究，并取得了一些具有代表性的成果。
二、文献回顾
我国学者对内部控制研究角度多样，主要研究探讨了以下几个方面内容：
1.内部控制概念框架的研究
对于内部控制的概念框架，世界上有一些权威机构了标准的内部控制概念框架，其中美国COSO委员会的概念框架受到普遍认可和接受，并得到了广泛的使用。1992年美国COSO委员会了《内部控制—整体框架》报告，该框架由“五个要素”组成，这五个因素概括为控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督。2004年美国COSO委员会的《企业风险管理框架》又将内部控制框架概括为内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险应对、控制活动、信息与沟通和监控八个要素；通过借鉴美国COSO框架，2008年我国了《企业内部控制基本规范》。自1992年美国COSO委员会《内部控制—整体框架》的20年以来，组织业务和经营环境发生了巨大的变化，股东和利益相关者越来越关注风险以及如何控制风险，这些因素促进了对《内部控制—整体框架》的修订。2011年12月的内部控制整合框架的征求意见稿与旧的框架相比做了如下几点改动：以原则为导向、报告目标类别做了相应扩展和以应对技术、商业模式等环境变化做出相应调整。
我国学者关于内部控制的研究普遍是基于COSO委员会的整体框架进行的，吴水澎、陈汉文、邵贤弟（2000）从控制论原理出发，对内部控制作了多层面的理解。在研究了COSO报告出台的背景、具体内容及创新特点之后，提出该报告对构建我国企业内部控制综合框架的启发和借鉴意义。阎达五、杨有红（2001）通过对西方内部控制理论发展的回顾得到启示：维护资源的安全、保证信息可靠、提高经营的效率和效益构成内部控制的基本目标，会计控制始终是内部控制的核心。并对我国内部控制框架的建立提出了建议：紧抓合规经营和效益性这两个目标，采取分步走的战略建立我国内部控制框架。
内部控制环境因素研究方面，向乐乐、陈和平等人（2004）认为控制环境的好坏直接决定着企业其他控制能否实施或实施的效果，是企业内部控制的核心。赵玲（2007）认为内部控制环境和控制活动相互作用，相互影响，只有通过两者的衔接和互动式结合才能使内部控制得到切实可行的贯彻实施。杨有红（2013）认为基于环境角色和作用方式对环境进行分类并针对性选择应对策略是内部控制构建与持续优化中的基础性工作。
众多学者在COSO报告框架内研究内部控制，但由于COSO报告基于新古典主义、奉行个体主义和新自由主义，整个报告是以私有制企业为研究对象，并不包括***府，研究边界仅限定于“内部环境”而不涉及外部环境，特别是***府的影响。并且，国有企业也不属于COSO报告的使用范围，因此COSO框架并不具有普世性，内控研究存在形式化、全能化和空洞化的弊端。（李心合，2013）
2.内部控制信息披露
我国在2012年之前内部控制信息的披露为自愿披露，学者们对于内部控制信息披露状况、自愿披露决定因素和经济动机的研究较多。李明辉等人（2003）对我国上市公司年报中的内部控制信息披露状况进行了分析，认为我国上市公司内部控制信息披露很大程度上流于形式，无实质性内容，其自愿性内部控制信息披露的动机也不够强。杨有红、汪薇（2008）也认为我国上市公司内部控制信息披露的强制规定未得到有效执行、自愿性披露动机不足、公司的内部控制自我评价和会计师事务所的核实评价缺少统一的标准。施继坤（2012）以非金融类上市公司为研究样本，通过实证研究得出上市公司自愿披露内部签证报告可以向市场传递积极的信号，公司权益资本成本可以降低。杨玉凤（2010）通过经验研究，提出内部控制信息披露对显性成本抑制作用不显著，对隐形成本有明显抑制作用。梅丹（2013）对2009-2011年度A股上市公司内部控制信息披露状况进行统计分析发现：2011年以来，上市公司披露内控缺陷比例显著提高，但中国当前内控缺陷信息披露仍处于起步阶段，整体披露水平较低，信息含量较差。
3.内部控制评价
王煜宇和温涛（2005）从内部控制环境、风险评估、内部会计控制、内部管理控制、监督控制五个方面构建了由35个具体指标组成的企业内部控制评价指标体系。陈汉文和张宜霞（2008）研究了内部控制的有效性以及有效内部控制的内涵，并基于管理层和注册会计师评价和审计内部控制视角探讨了企业内部控制有效性的评价方法。张先治（2011）在借鉴国外内部控制评价系统建立的基础上，结合中国企业的制度环境，不仅采用会计指标，而且采用反映企业内部控制评价本质特征和目标要求的定量指标构建了中国企业内部控制评价系统。刘启亮、陈汉文等人（2012）研究了我国上市公司最终控制人的产权性质与地区制度环境对内部控制质量的影响，发现相比于中央***府控制的公司，地方***府控制的公司内部控制质量相对较差，而非***府控制的公司内部控制质量与中央***府控制的公司之间则没有明显差异。
4.内部控制与公司治理
李明辉（2003）认为内部控制和公司治理之间既存在差异又相互影响、相互促进。加强和完善企业内部控制，应从完善公司治理处罚完善企业内部控制环境，防止少数人操作公司经营和财务报告系统。在完善公司治理的同时，管理当局应当建立健全内部控制，以提高经营效率防止舞弊行为。程新生（2004）认为内部控制和公司治理不能割裂，需将内部控制纳入到公司治理路径之上。杨有红（2004）认为内部控制系统局限性的克服不仅依靠系统本身的完善，还依赖于公司治理与内部控制两者间的无缝对接。两者思想上同源性与产生背景的差异性是对接的基础，公司治理规范的创新是实施对接的途径。
5.内部控制与企业价值
内部控制的产生和发展与委托受托经济责任关系及其制度化的公司法人治理结构有着密切的关系，也与企业价值链和价值管理活动有着一定的联系。赵保卿（2005）认为，内部控制体现价值链管理理论的基本内涵，实现企业价值最大化构成内部控制的目标，内部控制可以实现企业价值链整体增值。王海林（2006）认为，内部控制是价值链企业开展全面业务合作，实现价值链管理目标的保证。林钟高（2007）通过实证研究，验证了内部控制水平的提高对企业价值的促进有着显著的影响。
6.内部控制与盈余管理
对内部控制与盈余管理的关系研究结论基本一致，杨德明（2010）通过实证分析指出随着内部控制质量的提高，审计师识别盈余管理的能力显著下降。方红星（2011）指出高质量内部控制能够有效抑制会计选择盈余管理和真实活动盈余管理，披露内部控制鉴证报告的公司的盈余管理程度更低，尤其是获得合理保证的内部控制鉴证报告的公司，其盈余管理程度更低。
三、结束语
通过对相关文献回顾可以看出，我国学术界对内部控制问题非常重视，尤其是近年来内部控制问题受到越来越多人的关注，很多学者开始质疑COSO委员会提出并被普遍接受的《内部控制-整体框架》，并探寻适应中国情况的内部控制标准体系。更多学者积极开拓思路，从更多新的角度，运用更多经济学的方法进行研究。目前，我国企业仍存在内部控制弱化等现实情况，说明继续深入研究内部控制问题是十分有必要和有价值的，通过对内部控制的认识和理解，加快内部控制体系的建设，才能提高企业的竞争力、经营管理水平和可持续发展水平。
参考文献：
[1]阎达五，杨有红.内部控制框架的构建[J].会计研究，2001（2）.
[2]吴水澎，陈汉文，邵贤弟.企业内部控制理论的发展和启示[J].会计研究，2000（3）.
[3]李慧.内部控制环境研究文献综述[J].财会通讯，2009（11）.
[4]李心合.内部控制研究的困惑与思考[J].会计研究，2013（6）.
[5]李明辉.我国上市公司内部控制信息披露状况的分析[J].审计研究，2003（1）.
[6]杨有红，汪薇.2006年沪市公司内部控制信息披露研究[J].会计研究，2008（3）.
[7]杨玉凤.内部控制信息披露质量与成本相关性研究[J].审计研究，2010（1）.
[8]梅丹.中国内部控制缺陷信息披露研究[J].经济研究导刊，2013（23）.
[9]张先治，戴文涛.中国企业内部控制评价体系研究[J].审计研究，2011（1）.
[10]刘启亮，罗乐，何威风，陈汉文.产权性质，制度环境与内部控制[J].会计研究，2012（3）.
[11]李明辉.内部公司治理与内部控制[J].中国注册会计师，2003（11）.
[12]林钟高，王书珍.论内部控制与企业价值[J].财贸研究，2006（5）.
[13]方红星.高质量内部控制能抑制盈余管理吗？[J].2011（8）.
本文属于首都经济贸易大学科技创新一般项目的研究成果，项目课题：内部控制的定量指标体系研究。
作者简介：何莉华（1988—），女，首都经济贸易大学在读硕士研究生。
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