学文网免税收入篇1
关键词：不征税收入 免税收入 异同
不征税收入是2008年开始实施的《企业所得税法》中新创设的一个概念。不征税收入与免税收入比较容易混淆。两者既有很大的区别又有一定的共同点。
一、 不征税收入与免税收入的区别
（一）不征税收入与免税收入属于不同的概念
不征税收入不属于税收优惠，而免税收入属于税收优惠。不征税收入是由于从根源和性质上，不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，这些收入从企业所得税原理上讲应永久不列为征税范围的收入范畴。如***府预算拨款，依法收取并纳入财***管理的行***事业性收费、***府性基金等。
免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分，只是国家为了实现某些经济和社会目标，在特定时期或对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠照顾，而在一定时期又有可能恢复征税的收入范围。如国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利收入；符合条件的非营利组织的收入等。
由于企业取得财***性资金来源的多样性、用途的复杂性和资金性质界定的弹性。2009年6月16日，***、国家税务总局的（财税[2009]87号文，以下简称87号文）《关于专项用途财***性资金有关企业所得税处理问题的通知》正是针对该问题制定的。
2011年9月7日，***、国家税务总局两部委又下发《***、国家税务总局关于专项用途财***性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号，以下简称70号文），对87号文中对专项用途财***性资金企业所得税规定在2010年12月31日到期后，如何处理进行了明确。
70号文规定，自2011年1月1日起，企业从县级以上各级人民***府***门及其他部门取得的应计入收入总额的财***性资金，凡同时符合条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
免税收入属于《企业所得税法》“第四章税收优惠”的内容，与经营活动密切相关，只是特定项目取得的收入有税收优惠待遇。《企业所得税法实施条例》第一百零二条规定，企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。由此，免税收入要单独计算所得并合理分摊期间费用。
非营利组织的认定管理办法由***财***、税务主管部门会同***有关部门制定。符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但***财***、税务主管部门另有规定的除外。
（二）《企业所得税法》中对不征税收入与免税收入对应的支出在计算应纳税所得额时能否扣除的规定不同。
根据《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第二十七条、第二十八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出；合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
财税[2011]70号文《***、国家税务总局关于专项用途财***性资金企业所得税处理问题的通知》进一步明确了《企业所得税法实施条例》第二十八条的规定，财税[2011]70号文明确规定，根据实施条例第二十八条的规定，符合本通知规定的三个条件（前面提到过）的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
企业将符合本通知规定条件的财***性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回***门或其他拨付资金的***府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财***性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
国税函[2010]79号文《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》明确规定，根据企业所得税法实施条例第二十七条、二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
应税收入与扣除是相对应的，不征税收入本来就不属于应税收入，对应的不是应税项目，所以其对应的成本费用当然就不可以扣除了。免税收入则不同，对应的是应税项目，只是暂时给企业享受了税收优惠而已，所以相关成本费用可以扣除。而允许扣除，才能给企业实质享受到该税收优惠。
二、 不征税收入与免税收入的共同点
（一）计算应纳税所得额时不征税收入与免税收入都可以从收入总额中减除。
《企业所得税法》第五条规定，企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。
用公式表达为：应纳税所得额=年度收入总额不征税收入―免税收入―各项扣除―允许弥补的以前年度亏损。
（二）不征税收入与免税收入均不可以用于弥补亏损。
《企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
《企业所得税法实施条例》第十条规定，亏损是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
不征税收入与免税收入在计算是否亏损时均属于要减除的项目。
（三）在企业所得税年度申报表中，符合文件规定的不征税收入与免税收入均要在附表三“纳税调整明细表”中填列反映。
不征税收入填列在：一、收入类调整项目第14行“不征税收入”对应列次，作为纳税调减项处理；与之相对应，不征税收入用于支出形成的费用不得税前扣除，作相应纳税调增项处理，不征税收入用于支出形成的费用，填列该表第38行“不征税收入用于支出所形成的费用” 对应列次；不征税收入用于支出形成的资产对应的折旧、摊销也不得税前扣除，作纳税调增项处理，不征税收入用于支出形成的资产对应的折旧、摊销，根据实际情况填列该表第41行三、资产类调整项目项目下43-46行（依次为固定资产折旧、生产性生物资产折旧、长期待摊费用的报销、无形资产摊销）相应行次的对应列次。
免税收入填列在：一、收入类调整项目第15行“免税收入”对应列次，作为纳税调减项处理。并填列附表五“税收优惠明细表”第1行“一、免税收入”及2至5行对应的各项明细（依次为国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益、符合条件的非营利组织的收入、其他）。
参考文献：
免税收入篇2
【关键词】 个人所得税； 免征额调整； 居民收入； 收入分配
一、引言
目前我国贫富差距不断扩大，收入分配不公成为一大社会问题，很多人认为个人所得税没有发挥调节收入分配的功能，要求改革个人所得税制度的呼声不断，调整工资薪金的免征额也成为关注的焦点。2006年1月1日起个人所得税工薪免征额从800元调整到1 600元，2006年个人所得税收入额为2 452.67亿元，比上年增长17.1%，个人所得税收入占税收总收入的比例由2005年的7.28%下降到2006年的7.05%；2008年3月1日起个人所得税工薪减除费用标准从1 600元调整到2 000元，2008年个人所得税税收入额为3 722.31亿元，同比增幅达16.85%，个人所得税收入占税收总收入的比例由2007年的6.98%下降到2008年的6.86%；2011年9月1日起，个人所得税工资薪金扣除费用从2 000元提高到3 500元，2011年的个人所得税收入为6 054.09亿元，同比增长25.2%，2012年第一季度个人所得税收入为1 911.20亿元，同比下降6.2%，工资薪金所得税收入同比下降8.5%①。由以上数据可知个人所得税工资薪金免征额提高对个人所得税收入和个税收入占总税收收入的比重有所影响，但对居民收入分配是否有影响还需论证。
二、相关的文献回顾
有关个人所得税免征额的研究文献主要有以下几个方面：1.费用扣除标准的地区差别方面：石坚（2010）认为个人各地的收入已反映各地物价水平的差别，个人所得税费用的扣除标准应统一，否则会出现资金、人才等向除标准高的地区流动；陆娴（2006）认为费用扣除标准要考虑地区差异才能消除税负事实上的不平等；黄洪等（2009）认为费用扣除标准要考虑到各省市间人均消费支出的差异。刘丽（2010）建议将费用扣除标准提高到使中等收入家庭不纳税，基本费用扣除要反映地区差异。2.费用扣除标准指数化方面：杨斌（2006）主张综合费用扣除中的生计扣除额应以中等偏上收入家庭的生活消费支出为依据确定并进行指数化调整；汤贡亮（2005）认为费用扣除标准要随着物价指数变动进行调整，并充实费用扣除标准的内容，同时可根据各省的具体情况制定浮动费用扣除标准；石坚（2010）也认为费用扣除标准要实现费用扣除指数化。3.设计个人所得税免征额的制度方面：沈玉平（2008）主张免征额的设计应符合原则，以综合计征制或分项综合计征制为基础，以家庭为申报单位，免征额要适合个人所得税的所有所得项目；余显财（2010）认为免征额要体现税收对人的基本权利的关注，现阶段免征额采用固定式为宜，但适用期要考虑累计通货膨胀，免征额要考虑纳税人的婚姻状况，要借助住房公积金制度来平衡税负的各地差异。4.免征额调整的效应方面：刘怡等（2010）通过实证分析得出个人所得税费用扣除调整对不同性别的劳动供给产生不同的影响；对女性的就业时间影响显著，平均每周增加3.72小时，但对男性就业时间没有显著影响；白彦锋等（2011）实证分析表明免征额调整没有明显减少财***收入，对当前缩小收入差距的作用很有限。
大部分学者主要从如何制定合理的个人所得税免征额标准的角度来提出独到的见解，而很少关注免征额调整与居民收入分配的关系。本文通过计量模型分析个人所得税免征额调整与居民收入的关系，力***了解个人所得税免征额调整对居民收入分配调节的影响，为个人所得税制度的改革提供一些启示。
三、个税免征额调整对居民收入分配影响的机理分析
个人所得税的一个功能是调节居民收入分配，***府通过征收个人所得税从高收入人群的收入中拿出一部分，然后进行转移支付、提供基本公共服务等补给低收入人群，减少贫富差距。个人所得税调节居民收入分配的途径主要有两条：一是“削高”，二是“补低”。“补低”的程度与***府转移支付、提供基本公共服务的力度有关，“削高”的程度与个人所得税对居民收入的调节程度有关。因此本文是通过研究个人所得税免征额调整对个人所得税“削高”程度的影响来研究个人所得税免征额调整对居民收入分配的影响。
若个人所得税对居民收入“削高”的部分全部用来“补低”，那么个人所得税调节居民收入分配的程度与“削高”的程度密切相关，个人所得税“削高”的程度越大，个人所得税对居民收入分配的调节作用越大。如果个人所得税工资薪金免征额调整与个人所得税“削高”的程度有显著关系，则个人所得税免征额调整对居民收入分配的调节有显著作用；若个人所得税免征额调整与个人所得税“削高”的程度没有显著关系，则个人所得税免征额调整对居民收入分配的调节没有显著作用。
由于个人所得税工薪项目的免征额是纳税人在缴纳个人所得税前生计费用的扣除，是满足纳税人和其家庭成员基本生活的费用，不应作为调节居民收入分配的目的；另外个人所得税免征额提高后低收入者缴纳的个人所得税减少了，同时高收入者缴纳的个人所得税也减少了，但是高收入者适用的边际税率比低收入者高，高收入者少缴纳的税额会更多，因此个人所得税“削高”的程度下降。基于以上的分析，假设个人所得税免征额调整与个人所得税“削高”的程度没有显著关系。
六、结论和启示
从以上实证分析的结果可知，个人所得税免征额调整与城镇居民收入和城镇居民可支配收入的差额没有显著关系，也就是说个人所得税免征额调整与个人所得税“削高”的程度没有显著关系，说明个人所得税免征额调整对居民收入分配没有起到显著的调节作用。
个人所得税工薪项目的免征额是纳税人在缴纳个人所得税前生计费用的扣除，设立个人所得税工薪项目的免征额的目的是保障纳税人及家庭成员的基本生活需要，免征额要满足纳税人和其家庭成员的基本生活，超过基本生活需要的部分收入才缴纳所得税，因此个税免征额应以纳税人家庭成员的基本生活费用为基础来确定，同时要以家庭作为申报纳税单位。另外过高的个人所得税免征额会引起个人所得税收入的大量流失，影响个人所得税筹集财***收入功能的发挥。因此在推进个人所得税制度改革中，不要把焦点都放在个人所得税免征额的调整上，应该进行多方面的综合改革，才能发挥个人所得税的功能。
【参考文献】
[1] 石坚.关于改革个人所得税费用扣除标准的建议[J].财***研究，2010（7）：68-71.
[2] 陆娴.个人所得税费用扣除标准地区差异存在的合理性[J].财会研究，2006（11）：18-19.
[3] 黄洪，严红梅.个人所得税工资、薪金所得费用扣除标准的实证研究[J].税务研究，2009（3）：49-52.
[4] 刘丽，等.个人所得税工薪所得费用扣除标准探讨[J].税务研究，2010（3）：46-48.
[5] 杨斌.论确定个人所得税工薪所得综合费用扣除标准的原则和方法[J].涉外税务，2006（1）：9-15.
[6] 汤贡亮，等.个人所得税费用扣除标准调整的测算[J].税务研究，2005（9）：48-52.
[7] 沈玉平，刘颖.设计个人所得税的制度框架和技术路径研究[J].财贸经济，2008（9）：24-28.
[8] 余显财.个人所得税免征额的制度化调整：长周期、固定式[J].财贸研究，2010（5）：84-89.
免税收入篇3
摘要：2006年1月1日起，中国全面取消农业税，取消农业税是解决“三农”问题，促进城乡协调发展、全面建设小康社会的一项具有历史意义的举措。然而取消农业税，将使乡镇财***收入的主体税种缺失，因而对乡镇财***收入造成巨大冲击。从取消农业税对乡镇财***的影响进行初步探讨，以寻求乡镇财***走出困境的出路。
关键词：农业税；乡镇财***
1取消农业税前乡镇财***的运转状况
按照目前我国的财***体制，乡镇财***基本上由三大块资金构成：
（1）预算内资金。
（2）预算外资金。
（3）自筹资金。在这种财***体制下的乡镇财***运转的情况是：预算内的财***收入能够维持收入平衡，即预算内收入足够发放***府部门和乡村教师的工资，预算外资金一般情况下能保证乡***府的日常运转和乡村公共商品的提供。
2取消农业税后乡镇财***所面临的困境
2.1减少财***收入，制约基层***府功能发挥
首先，收入缺口较大。农业税是地方收地方用，尤其是农业主产区，农业税是乡镇的主要收入来源，是基层***府的主要财力保障。取消农业税使乡镇收入锐减，给基层***府带来财***困难。乡镇财***的支出远远大于以农业税为主的财***收入，而这个差额部分，中央转移支付不能覆盖到。而当前县级财***又普遍困难，难以挤出财力安排乡镇转移支付，由于受到财力约束，制约了基层***权功能的有效发挥，也影响到了***府工作的主动性和积极性。.
2.2农村基础设施建设支出缺口较大
农村税费改革取消了乡镇道路建设费、集资和村提留，乡镇道路的建设要求列入乡镇财***预算，村级道路的修建，则通过村民“一事一议”方式加以解决。对于大部分乡村来说，交通是这些地区经济发展的瓶颈，道路修建任务繁重，在税费改革大幅度地减少了乡镇财***收入，上级转移支付量又与道路修建实际所需资金量相去甚远且人员经费都存在严重缺口情况下，再挤出一块经费来安排乡镇道路建设支出似乎不太现实。同样，对于农村水利设施建设、土地治理等方面的支出，税费改革后，乡镇财***同样是捉襟见肘。
2.3农村义务教育经费严重不足
为了解决教师工资的按时足额发放，乡镇学校教师工资从2001年起直接由县财***通过教师工资专户统一进行，这有效解决了教师工资的拖欠问题，但并未解决基础教育投入不足的问题。同时由于取消了农业税，取消了向学生的乱收费，从而使教育投入不足的问题更加明显。一方面在上级转移支付力度不够的情况下，原缺口不仅没有缩小，而且加剧了乡镇财***的困难，影响乡级***权其他职能的履行；另一方面教师未来工资标准提高的负担也有可能累加在乡财***，所以乡财***的困难可能更大。取消农业税，以农业税为主要财***收入的乡镇财***将更加困难，乡村小学的硬件建设和维护得不到有效保证，必然影响义务教育的质量和普及。
2.4乡村债务负担沉重，化解的难度增大
乡镇负债是当前全国农村面临的突出问题。它一般包括显性债务和隐性债务。显性债务有银行存款、农金会或其他基金贷款、统筹中借款和其他；隐性债务一般有欠发工资、欠发业务费、欠付楼堂馆所等基建基金、欠付修路修桥等公益项目资金、财***担保和其他方面形成的债务。巨额赤字和债务由于农村税费改革形成的财******策性缺口、收支管理、预算管理的规范化刚性约束，这些债务没有消解的希望。取消农业税后，如果没有上级大力度的转移支付，债务更是无法化解。
3取消农业税后解决乡镇财***问题的对策
3.1发展乡镇经济，不断增强财***实力
取消农业税后，乡镇财***要走出困境，缓解当前的收支矛盾，最主要的是发展经济，不断壮大财源，形成稳定增长的收入来源。为此，乡镇财***体制应突出激励机制，最大限度地激发乡镇培植财源的活力，主动依托当地的资源优势，加大招商引资力度，调整优化产业结构，既注重发展投入少、见效快的项目，又注意发展生产周期长、税源稳定的项目，以形成稳定可靠的财源体。
3.2合理界定乡镇事权财权，完善乡镇财***管理体制
要按照财权、事权相统一的原则，合理界定乡镇事权财权，使之责权利相称，确保基层***权的正常运转和各项事业的健康发展。可以设想把乡镇财***的内容分三级：凡是具有全国性意义的支出如义务教育，由全国人大规定，中央***府统一支付；凡是地方性的公共支出如道路交通，由地方人大规定，地方***府统一支付，凡是上级行***部门规定或交办的事务，财力由该部门或上级***府跟随；凡是乡镇范围的事务，由乡镇人大规定，乡镇***府操作税费收支。在转移支付目标确定后，应建立一种以一般性转移支付为重点，以有条件转移支付相配合，以特殊转移支付作为补充的财***转移支付制度。
3.3转变基层***府职能，进一步推进乡镇机构改革
首先是转变***府职能，***府从竞争领域退出，不再投资办企业，更多提供乡镇范围内居民和农民需求的公共品服务。目前，乡镇***府职能主要是以经济的管理为主体，社会管理和公共服务的职能相对较少。取消农业税后县乡***府要抓住这一有利时机，有力推进向服务型***府的转变，把财力物力等公共资源更多地向社会管理和公共服务倾斜，把更多精力放在促进社会事业发展和建设和谐社会上，切实履行好社会管理和公共服务职能。其次，要精简机构，削减冗员。①归并乡镇的站所。②改善乡镇教师队伍结构。③改革乡镇医疗卫生和计划生育办事机构；④在不影响社会稳定，有利于发展生产和城镇建设的前提下，适当撤并乡镇。
3.4进一步明确各级***府对发展农村义务教育的责任
资料显示，对现行农村义务教育投入中，乡镇财***占78%，县级财***占9%，省市占11%，中央财***所占比例很小。因此，要对发展农村义务教育的管理体制进行改革，变九年义务教育由“以县为主”或“以县乡为主”为中央、省、市、县乡五级财***共同承担。要按照在***的领导下，有地方***府负责、分级管理、以县为主的要求，建立起各级***府责任明确，财***分级投入，经费稳定增长，管理以县为主的体制。
3.5建立规范和科学的财***转移支付制度
转移支付是贯彻国家***策意***、平衡地方财力，缓解基层财***困难的一项有效措施，对县乡的财***转移支付，应主要用于弥补税收收入不足以提供基本公共品和服务的财***收支缺口，而且首先要保证不同经济发展水平县乡和不同收入基层在享受基本公共服务方面达到均衡等。因此，在全面取消农业税后，应增加中央财***对地方财***的转移支付和省市财***对县乡的转移支付力度，以矫正当前的不均衡和缓解地方财***，特别是县乡财***压力。
免税收入篇4
在世界现代税收制度中，在国际税收方面，关于税收抵免和税收饶让是一个很值得研究的问题。它对于解决重复课税和实行税收鼓励，促进国际经济和贸易的发展，都有着积极意义。 一、关于国际税收抵免问题 所谓国际税收抵免，就是本国的企业、公民或居民，在外国缴纳了所得税回到本国缴纳所得税时，将在外国缴纳的所得税款加以扣除。它是现代税收制度中避免国家间双重征税的一种主要方式。 （一）双重征税的产生及税收抵免的出现 双重征税就是指一个纳税人的同一笔所得，由两个以上的国家同时征税。双重征税主要是由税收管辖权的重叠引起的。 按照国家主权原则，一个国家的税收管辖权，可以按照属地和属人两种不同的原则来确立。按照属地原则确立的税收管辖权称作地域管辖权，也叫收入来源管辖权，是指一个国家有权对在本国发生的收入实行征税。按照属人原则确立的税收管辖权称作居民管辖权，也叫居住管辖权，是指一个国家有权对本国的居民或公民在世界各地取得的收入实行征税。一个国家究竟是按属地或是按属人或是既按属地又按属人原则行使税收管辖权，以及行使到何种程度，这纯属一个国家的主权问题，国际法并无明文规定。目前，由于世界各国一般都按收入来源行使税收管辖权，但有许多国家又是按居住行使税收管辖权，所以，就可能产生纳税人及其收入要与两个或两个以上国家发生税收关系的问题。这种税收管辖权的重叠情况，便使得纳税人由于来自国外的那部分所得而需承受双重纳税的负担。 为了避免双重征税，各国都先后采取了一些不同的解决办法。其中，有些国家对来源于国外的收入实行免税。即绝对免税法。这些国家只对来源于国内的收入课税，而对其居民或公民来自国外的收入不行使税收管辖权，达就单方面地避免了双重征税问题的产生。拉丁美洲的一些国家一直实行这种制度，但目前实行绝对免税法的国家已经很少了。还有些国家在免除双重征税的实践中常采用减免法，即对在国外已纳税的所得按照优惠税率征税。如此利时对已在国外纳税的所得只征正常所得税的五分之一。另外有些国家采取扣除法来解决重复征税的问题，即居住国***府在向其本国居民或公民来自世界各地的收入进行征税时，允许把已缴纳的外国的所得税额，作为汇总申报本国***府应税所得的一个扣除项目来计算应纳所得税额。以上这些办法人们认为并不能彻底解决双重征税问题。实践证明，在那些实行综合或单一税制的国家里，采用税收抵免法才是解决双重征税的主要方式。 采用税收抵免方式的国家是以纳税人的居住地而不是以收入来源地为根据行使税收管辖权的，所以这些国家的所得税法都规定，对本国居民来自国内外的全部收入所得进行征税。但同时又规定，对来自国外的收入所得，如果在收入来源国已经缴纳所得税款的，允许在支付给本国***府的应税所得额中加以抵免。世界上最早实行税收抵免的国家是美国，在1918年制定的美国税法典中规定了税收抵免的方法。 （二）国际税收抵免的原则、做法和形式 根据国际实践的经验，抵免一般要符合以下的原则或条件：第一，只有税才能抵免，费不抵免。关于税和费的区别，很多国家都有明文规定，美国规定得此较严格和详尽。第二，只有所得税才能抵免，非所得税不能抵免。并且须是双重征收的所得税才能抵免，非双重征收的所得税也无所谓抵免。第三，只有已支付的所得税才能抵免，未支付或将要支付的所得税不能抵免。第四，必须是相互给予抵免，单方面给予抵免的情形极少。达就是说要贯彻对等的原则。第五，实行限额抵免。即对国外所纳税款的抵免额，不能超过按本国税法规定的税率所应交纳的税款额。如果超过本国国内所得税率时，本国实行限额抵免。美国税法规定的关于外国税收抵免限额的计算公式是： 在实际抵免中往往产生三种情况：一是收入来源国与居住国的税率相同出现“十足的抵免”。二是收入来源国的税率低于居住国的税率，出现其差额补征。三是收入来源国的税率高于居住国的税率，那么居住国***府只能允许按照本国税率计算的应缴外国所得税作为可能抵免的限额，而不能允许将本国自己国库的一部分收入去贴补纳税人承担外国***府较高的税收负担。 实行税收抵免的做法和形式。由于税收抵免涉及国家之间的税收关系，因此在实施方面，除各国***府在自己的税法（国内法）中明确规定税收抵免的原则和***策及其具体规定之外，一般都要通过收入来源国与居住国之间进行谈判，缔结关于避免双重征税的双边协定或多边协定（国际法）。征税时，按照税法规定或协定办理。税收抵免，大量的是企业 、公司所得税的抵免。由于企业、公司的隶属关系不同，它们在外国所缴纳的税款进行抵免的形式也就不同，一般可以分为直接抵免、间接抵免、多层抵免等。 （三）国际税收抵免的结果和作用 双重征税是涉及纳税人与两个以上国家***府之间的一种征纳关系，涉及***府与纳税人之间的经济利益关系。而实行税收抵免避免双重征税之后，原来的税收关系就主要成为国家之间的财***关系了，涉及到国家之间对国际收益的分配。因此采取税收抵免的结果是：①承认了按收入来源国行使税收管辖权优先于居住国行使税收管辖权，但也不是承认收入来源国享有税收独占权。这是符合国家主权原则的。②对收入来源国和居住国之间的财***收入产生直接影响，如果一个国家税收抵免数量过大，特别是如果只实行单方面的税收抵免，势必会影响国家的财***收入，导致财***外流。因此，现代有些国家（如美国）实行税收抵免比过去严格了，很多国家的税法对税收抵免作了一些比较复杂的规定。尽管如此，实行税收抵免的积极作用是很明显的。首先，避免了双重征税，有利于扫除国际投资和经济贸易上的一大障碍，解除外商、国际投资者向外投资、资本输出怕承担双重纳税的顾虑，从而有利于各国对外经济关系的发展。共次，既避免了同一笔所得的双重征税，又防止了国际逃税，保证了一笔所得必征一次税。第三，有利于维护各国的税收管辖权和财***经济利益，使税收达个经济杠杆在国际经济方面更好地成为参与权益分配的工具。正因为上述积极作用，现在世界上实行税收抵免的国家越来越多。除美国是实行抵免此较典型的国家之外，还有英国、联邦德国、瑞典、日本等。我国也是采取抵免法的国家之一。一九八年九月十日第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中外合资经营企业所得税法》规定：“合营企业及共分支机构，在国外缴纳的所得税，可以在总机构应纳所得税额内抵免。”如何进行抵免？该法施行细则中又规定：“已在国外交纳的所得税，可以持纳税凭证在总机构应纳所得税额内抵免；当抵免额不得超过国外所得额按照中国税法规定税率计算的应纳税额。” 二、关于国际税收饶让问题 与税收抵免有联系的是国际税收饶让。所谓国际税收饶让，通俗地说就是一段时间内不征税，税收放假。确切地说，一般是指发达国家（往往是居住国） 不仅对于已向发展中国家（往往是收入来源国）缴纳的税额给予税收抵免，而且对发展中国家（往往是收入来源国）为了鼓励外国资本进行投资而规定的税收豁免或取消的税额，也给予抵免。这就叫国际税收饶让。它是一种特殊的抵免法。之所以“特殊”，是因为它不是为了避免双重征税解决重复征税的问题了，而是一种无可比拟的、独特的免除征税的照顾法，是对发展中国家的一种特殊优惠。 税收饶让在发达国家和发展中国家之间的税务关系中具有实际的意义。因为自七十年代以来，许多发展中国家，为了尽快摆脱落后、贫困的面貌，都比较重视吸引外资，引进先进技术。为此，他们在税收上提供了很多优惠。如有的国家在一定时期内对外资不征或减征所得税。有的国家虽然不免除所得税，但却规定在几年内不再提高现行税率等等。但是根据1980年联合国范本和国际税收惯例，收入来源国只有征税的优先权，而无独占权。如果收入来源国少征或免征所得税，居住国补征的税款差额就会相应增加，达实际上就取消了（至少是削弱了）发展中国家的税收鼓励作用，并且本应由发展中国家征收的税款无形中就转移到了发达国家，这种现象与建立国际新经济秩序是不相符合的，所以发展中国家迫切要求纠正这种情况。于是，发展中国家提出了税收饶让的问题，并力***通过税收条约实现税收饶让，以取得远比实行税收抵免避免双重征税更多的东西。 对于税收饶让的问题，发达国家有不同看法。有些国家认为它是不可取的，认为它将使国家的税收制度同一种对投资的鼓励办法搅在一起，它在对待投资人的待遇方面，将会产生不平等的现象，形成差别待遇。美国就是持这种态度。有些国家认为应当考虑发展中国家的要求，达一要求有可取之处。而大多数国家只是同意税收饶让仅限于减少预提税，不随便地把税收饶让用于公司所得税上，不过也有在对股息征税、对公司的所得征税上使用税收饶让的。现在世界上实行税收饶让的国家有日本、瑞典、英国、丹麦、联邦德国等。发展中国家与发达国家之间的税收饶让还需通过国家间缔结税收条约的形式确定下来。例如日本到1978年为止已与十一个发展中国家签订了税收饶让的双边 协定。 为了更具体地说明税收饶让问题，我们试举例说明之。有一家甲国子公司在乙国经营业务活动，假设乙国的公司所得税税率为45％，乙国为了鼓励甲国的公司在乙国投资，把其税率降低到30％，减少了15％，甲国子公司向甲国母公司交付股息时，甲国对达家母公司收到子公司的股息要征税，这就涉及是否实行税收饶让的问题了。如果按照甲国税法规定，只允许对甲国子公司在乙国按30％的税率缴纳的税额实行抵免，而对乙国优惠免征的15％的税款仍然要向甲国***府缴纳，则甲国子公司对于乙国给予的税收鼓励和照顾根本没有得到好处，而乙国也不能通过少数征税来刺激外国资本积极向本国进行投资。但是采取税收饶让，通过国家之间的谈判来实行特殊的优惠，使得乙国减征的15％的税率的税款，不至再流入甲国***府国库，而让甲国子公司其正得到了实际好处。
免税收入篇5
【关键词】 工资、薪金;劳务报酬;纳税平衡点;免征额
我国自1980年开征个人所得税以来,工资、薪金免征额已历经两次调整。而随着社会经济发展、居民消费支出以及市场物价水平等情况的变化,工资、薪金免征额还将适时进行调整。那么,免征额的调整是否会引起工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点的变化?免征额与纳税平衡点之间是否存在某种函数关系?笔者就此问题展开探讨,以帮助特定的个税纳税人在不违反法律的前提下合理利用工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点进行纳税筹划。
一、不同免征额下工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点所在区间分析
按个人所得税税法规定,工资、薪金所得适用5%~45%的9级超额累进税率,而劳务报酬所得适用20%、30%、40%的3级超额累进税率。纳税人工资、薪金所得,以每月收入减除免征额后的余额为应税所得;而劳务报酬所得,以每次收入不超过4 000元减除费用800元、4000元以上减除20%费用后的余额为应税所得。由于工资、薪金和劳务报酬在税基和税率方面存在上述差异,因而对于相同的月收入,在不同免征额下纳税人按工资、薪金所得纳税和按劳务报酬所得纳税所承担的税负则不尽相同,具体计算结果如表1-4所示。
根据表1可知,当免征额为800元、月收入小于等于800元时,工资、薪金项目和劳务报酬项目两者税负相等,均为0;当免征额为800元、月收入大于800元而小于等于5 800元时,根据税法对工资、薪金和劳务报酬应纳税额计算的规定,按工资、薪金项目应纳税额均小于按劳务报酬项目应纳税额;当月收入大于等于20 800元时,按工资、薪金项目应纳税额均大于按劳务报酬项目应纳税额。由于在月收入为5 800元和20 800元两个临界点上工资、薪金项目和劳务报酬项目应纳税额大小关系发生了变化,因此,根据直线函数的单调性原理,当免征额为800元、月收入在5 800元和20 800元(即工资、薪金项目应税所得在5 000元和20 000元且劳务报酬项目应税所得在3 200元和20 000元)区间必然存在一个纳税平衡点。
同理,根据表2、表3和表4可知,在下列免征额下各区间亦存在纳税平衡点:一是当免征额为1 600元、2 000元和2 656.25元时,工资,薪金项目应税所得大于5 000元小于等于20 000元且劳务报酬项目应税所得大于 3 200元小于等于20 000元所在的区间;二是当免征额为2 700元、3 000元和3 500元时,工资、薪金项目应税所得大于20 000元小于等于40 000元且劳务报酬项目应税所得大于3 200元小于等于20 000元所在的区间;三是当免征额为4 000元、4 800元和7 916.68元时,工资、薪金项目应税所得大于40 000元小于等于60 000元且劳务报酬项目应税所得大于20 000元小于等于50 000元所在的区间。
二、不同免征额下工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点计算公式的建立
设免征额为X,月收入为Y。根据上文对纳税平衡点所在区间分析的结果,可从以下三个方面对不同免征额下工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点计算公式进行构建。
(一)当800元≤X≤2 656.25元时,纳税平衡点计算公式的建立
根据表1和表2分析可知,在5 000元
令(Y-X)×20%-375=Y×(1-20%)×20%
则Y=5X+9 375 (1)
根据该公式,即当月收入等于5X+9 375时,无论是按工资、薪金项目纳税还是按劳务报酬项目纳税,二者税负相等;当月收入小于5X+9 375时,按劳务报酬项目纳税税负重于按工资、薪金项目纳税税负;当月收入大于5X+9 375时,按工资、薪金项目纳税税负重于按劳务报酬项目纳税税负。
(二)当2 656.25元
根据表3,在20 000元
令(Y-X)×25%-1 375=Y×(1-20%)×20%
则Y=2.78X+15 277.78(2)
根据该公式,即当月收入等于2.78X+15 277.78时,无论是按工资、薪金项目纳税还是按劳务报酬项目纳税,二者税负相等;当月收入小于2.78X+15 277.78时,按劳务报酬项目纳税税负重于按工资、薪金项目纳税税负;当月收入大于2.78X+15 277.78时,按工资、薪金项目纳税税负重于按劳务报酬项目纳税税负。
(三)当3 500元
根据表4,在40 000元
令(Y-X)×30%-3 375=Y×(1-20%)×30%-2 000
则Y=5X+22 916.67(3)
根据该公式,即当月收入等于5X+22 916.67时,无论是按工资、薪金项目纳税还是按劳务报酬项目纳税,二者税负相等;当月收入小于5X+22 916.67时,按劳务报酬项目纳税税负重于按工资、薪金项目纳税税负;当月收入大于5X+22 916.67时,按工资、薪金项目纳税税负重于按劳务报酬项目纳税税负。
综上所述,若将免征额X作为自变量、纳税平衡点月收入Y作为因变量,则纳税平衡点月收入与免征额二者表现为直线上的分段函数关系,具体总结如下:
Y=5X=9 375800元≤X≤2 656.25元2.78X+15 277.782 656.25元
限于篇幅,本文不再研究免征额大于7 916.68元时工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点的计算公式。
三、不同免征额下工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点的运用
(一)纳税平衡点在居民纳税人个税筹划中的运用
案例:某居民纳税人月收入为20 000元,试问:若仅考虑税收因素,当免征额为2 000元和3 000元时,纳税人应如何选择纳税项目可节税?
分析:当免征额为2 000元时,由于免征额大于800元而小于2 656.25元,故适用于公式(1),即纳税平衡点月收入为19 375(5×2 000+9 375)元。由于居民纳税人月收入20 000元大于纳税平衡点月收入19 375元,因此,仅考虑税收因素,纳税人应选择按劳务报酬项目纳税可节税。当免征额为3 000元时,由于免征额大于2 656.25元而小于3 500元,故适用于公式(2),即纳税平衡点月收入为23 617.78(2.78×3 000+15 277.78)元。由于居民纳税人月收入20 000元小于纳税平衡点月收入23 617.78元,因此,纳税人应选择按工资、薪金项目纳税可节税。
(二)纳税平衡点在非居民纳税人个税筹划中的运用
案例:某非居民纳税人月收入为50 000元,试问:若仅考虑税收因素,当免征额为4 800元时,纳税人应如何选择纳税项目可节税?
分析:由于免征额4 800元大于3 500元而小于7 916.68元,故适用于公式(3),即纳税平衡点月收入为46 916.67(5×4 800+22 916.67)元。当免征额为4800元时,由于非居民纳税人月收入50 000元大于纳税平衡点月收入46 916.67元,因此,仅考虑税收因素,纳税人应选择按劳务报酬项目纳税可节税。
最后需要说明的是,笔者主要从纳税角度对不同免征额下工资、薪金与劳务报酬纳税平衡点进行了探讨,而由于工资、薪金所得与劳务报酬所得是两个不同性质的应税项目,因此,在实践中,纳税人在利用纳税平衡点进行个税筹划时,除了考虑税收法律法规因素,还必须考虑成本费用和福利待遇等综合因素,否则将难以实现税后收益最大化等筹划目标。
【参考文献】
[1] 陈彦云.工资、薪金所得与劳务报酬所得有何不同[J].财务与会计,2008(19).
免税收入篇6
【关键词】免抵退税计算免抵退税会计处理
审计实务中发现很多会计人员对生产企业出口货物免抵退税的含义、计算及其会计处理的理解一知半解，导致会计处理不正确，出现少缴城建税、教育费附加等情况。下文就免抵退税的含义、计算和会计处理进行解析。
一、免抵退税的含义
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按照税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。按照现行规定，出口货物退（免）税的方式主要有免、退税，免、抵、退税，免税三种。免、退税方式主要适用于外贸出口企业；免、抵、退税方式适用于生产企业自营或委托出口货物。
免、抵、退税办法的“免”税是指对生产企业出口的自产和视同自产货物，免征企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物，在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。
二、免、抵、退税的计算
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
2.免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额
注意事项：出口货物离岸价格为截至当期已收齐单证销售额，包括本期销售本期收齐单证销售额和前期销售本期收齐单证销售额。
免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
3.当期应退税额和当期免、抵税额的计算
当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期免、抵、退税额
当期免、抵税额=0
注意事项：“期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
4.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
注意事项：出口货物离岸价格为当期报关出口货物离岸价格，不论是否收齐单证。三、免、抵、退税的会计处理
在进行免、抵、退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金-应交增值税（出口退税）”和“应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”两个明细科目。具体会计处理如下：
（一）货物报关出口后，按时收齐单证的会计处理
1.企业报关出口货物后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：主营业务收入
2.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：
借：主营业务成本贷：应交税金-应交增值税(进项税额转出)
3.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：
借：其他应收款（出口退税）
贷：应交税金—应交增值税(出口退税)
4.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵税额”作如下会计分录：
借：应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税金-应交增值税(出口退税)
注意事项：部分会计人员认为免、抵税额因为不影响应交税金-应交增值税的余额可以不作会计处理，这种观点是错误的。因为根据财税[2005]25号文件规定，生产企业出口货物实行免抵退税办法后，经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
（二）货物报关出口后，逾期没有收齐相关单证的，须视同内销征税。
1.本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税
（1）冲减出口销售收入，增加内销收入
借：主营业务收入-出口收入
贷：主营业务收入-内销收入
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：主营业务成本
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
注意事项：
①单证不齐销售额计提销项税额时，销项税额=单证不齐销售额/(1+征税率)×征税率。
②对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
③对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在账务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
2.上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税（1）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）（红字）
（3）按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）（红字）
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
①对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在账务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
②注意在填报《增值税纳税人报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”。
免税收入篇7
关键词：收入差距；个人所得税；免征额；效率；公平
中***分类号：F812 文献标志码：A 文章编号：1000-8772（2013）03-0126-02
一、我国个人所得税的发展历程
***的十报告提出：“要坚持社会主义基本经济制度和分配制度，调整国民收入分配格局，加大再分配力度，着力解决收入分配差距较大问题，使发展成果更多更公平地惠及全体人民，朝着共同富裕方向稳步前进。”
市场机制下，每个社会成员拥有的生产要素的数量和质量不相同，每个社会成员提供生产要素的机会也不相同，这就决定了市场决定的分配结果不能体现公平，还需要通过公共部门建立起再分配机制对这种初次分配结果进行协调。公共部门协调收入分配的重要手段之一就是征收累进的个人所得税，降低高收入者的过高收入。
新中国成立以后，我国分别于1950年开征具有个人所得税性质的存款利息所得税和薪给报酬所得税；1980年改革开放以后实施《中华人民共和国个人所得税法》，规定免征额为800元，工资、薪金所得适用5%～45%的六级超额累进税率，其他项目所得按照20%税率计算；1994年税制改革后，个人所得税征税对象调整为工资薪金、个体工商户所得、劳务报酬等11类，免征额仍为800元，其中工资薪金所得适用5%～45%的九级超额累进税率；2005年、2007年，我国又分别将个人所得税免征额提高到1600元和2000元。直到2011年，针对收入分配的新形势，我国将免征额提高到3500元，并将九级税率调整为3%～45%的七级超额累进税率。
近几年来，社会各界对进一步提高免征额的呼声很高。有很多学者提出10 000元的免征额才与国情相符，同时也有一些研究者认为现行免征额提高实则是在对富人减税。因此，本文选取不同的免征额对各收入水平应纳税额进行计算。
二、免征额提高的影响
1 免征额改变后，各收入阶层应纳税所得的变化
本文选取3000、5000、7000、12000、18000、22000、45000、70000、100000九类收入水平（选取标准为现行税率下收入级距的平均额调整所得），依照主流学者提出的降低或者提高免征额的建议，选取免征额为2000、3500、5000、8000、10000元，计算其应纳税所得额的变化。
2 免征额提高对效率的影响
税收的效率原则要求税制的设计应尽可能有利于资源的合理配置，因而税收的效率原则实际上包含两个方面：税收经济效率与税务行***效率。
税收的经济效率是指***府实施税制应尽量避免或减少对经济运行产生不良的影响，即保持税收中性。个人所得税不会单纯的影响某一产品的价格，影响的是预算约束线，因此个人所得税并不会对经济运行产生不良影响，个人所得税免征额的提高也同样不会对经济效率产生太大影响。免征额提高对效率的影响主要体现在税务行***效率上。
税收的行***效率是指以尽可能小的税收成本取得最多的税收收入。免征额提高后，所得税征税范围缩小，征税成本降低。同时，免征额以下收入水平群体本身对个人所得税收人的贡献就比较小，而随着居民收入的快速增长，个人所得税总收入的减少将大大少于征税成本的降低额。
因此，免征额的提高会降低征管成本，使得经济运行更有效率。
（3）免征额提高对公平的影响
当免征额为2000元时，最高收入群体即月工资、薪金所得为100000元者的税后收入分别是3000元者、5000元者、7000元者、12000元者、18000元者、22000元者、45000元者、70000元者的23.4倍、14.4倍、10.6倍、6.6倍、46倍、3.7倍、2倍、1.3倍。
当免征额提高到5000元时，最高收入群体即月工资、薪金所得为100000元者的税后收入是5000元者的14.1倍，是7000元者的10.2倍，是12 000元者的6.4倍，是18 000元者的4.5倍，是22 000元者的3.7倍，是45 000元者的2倍，是70 000元者的1.3倍。
当免征额提高到10 000元时，最高收入群体即月工资、薪金所得为100 000元者的税后收入是5 000元者的14.6倍，是7 000元者的10.4倍，是12 000元者的6.1倍，是18 000元者的4.3倍，是22 000元者的3.8倍，是45000元者的2倍，是70 000元者的1.3倍。
三、结论
免税收入篇8
国家利益是国家中性(NationalNeutrality)学派的首要目标,其关心的重点不是资源在国际范围的合理分配,而是获得最高的税前利润,从而使母国的世界经济利益最大化。国家中性的要点是资本不论分配于国内或国外,母国收回的资本总额都相等,资本总额不仅包括母国投资者的报酬,而且包括母国***府的税收。依照国家中性原则,跨国投资者在国外交纳的所得税只能象费用一样从国外的所得中扣除,而不能抵免母国的税收。国家中性原则认为,即使国外投资的税前利润率与国内投资的利润率相同,亦应选择国内投资。因为尽管从投资者角度看,国内国外投资的收益相同,但是考虑到***府因素,在国内投资是由本国***府征税,而在国外投资则由外国***府征税,因此,在国内投资的总收益超过在国外投资。
尽管国家中性原则将国家利益放在首位,但是,国家中性考虑的国家利益仅是眼前利益,是一种短视行为,不可能真正使国家繁荣。如果某国(甲)采用国家中性***策,希望以此吸引本国资本在国内的投资,外国***府就会通过改变***策来报复,它们可能采用同样的国家中性***策对甲国的公司和银行征税,以甲国为基础的跨国公司出售外国资产再投资国内的好处,很快就会被撤走的外国公司和银行所抵消,经过资产重置,处于甲国的总资产可能不是净增加,而是净减少。同时,以甲国为基础的跨国公司还将遭到其竞争对手的强烈冲击。国家中性带来的后果是,包括甲国在内的所有国家由于多边投资的崩溃而均有所失。多边投资的收缩,世界范围内公司的竞争,必将导致效益的牺牲,这不符合经济全球化的趋势。因此,国家中性原则遭到了经济学家的批评和***治家的否定,从70年代早期,就被弃而不用。
二、资本出口中性(CEN):抵免法
资本出口中性(CapitalExportNeutrality)原则的要旨是,一国对居民来自国外所得的征税,既不能鼓励、也不能阻止他(它)在国外的投资。即税收不能影响跨国纳税人投资地点的选择,使资本能够在世界范围内得到有效配置。按照这一原则,一些国家对纳税人的国外所得与国内所得均采用相同的税率。即居民纳税人取得外国来源所得时,必须就来自外国的所得,在母国纳税,但他(它)可以用该外国来源所得在来源国已经交纳的税款,抵免母国对他(它)的外国所得的征税。假定母国的所得税税率是35%,来源国所得税税率是20%。按照资本出口中性原则,对跨国纳税人的国内所得与国外所得要一视同仁,在母国都按35%的税率纳税。由于采用了税收抵免,母国对居民纳税人的国外所得,只按母国与来源国税率的差额(15%)对国外所得征税,使纳税人投资国内外所承担的税收负担相同。
如果母国坚持资本中性原则,真正做到对国内、国外所得都按母国税率征税,则当来源国税率(假定为40%)高于母国时,会出现母国给跨国纳税人退税的现象,这势必影响到母国税收收入的减少。为此,采用抵免法的国家都规定有抵免限额。抵免限额为国外来源的所得按照母国税率(35%)计算的税额。当居民纳税人在来源国交纳的税款低于抵免限额时,抵免额为国外已纳税;当来源国税率较高(40%),在来源国交纳的税款超过抵免限额时,抵免额只能是抵免限额,超过的5%外国税收不能抵免。此时,完全的资本出口中性难以实现,跨国投资者会选择在国内投资经营。需要指出的是,此时影响投资者抉择的不是母国的税收***策,而是来源国的税收***策。
实行抵免制的国家必须同时考虑到,对来源国给予的税收优惠是否允许抵免,即是否允许税收饶让。如果母国没有税收饶让规定,则来源国给予外国投资者的税收优惠将不能落到纳税人身上,而是由母国***府受益。只有母国实行税收饶让,将来源国给予外国投资者的税收优惠视同在来源国的已纳税,由母国给予抵免,税收优惠的得益者才能是投资者。目前,大部分实行税收抵免制度的国家同时实行税收饶让抵免。因为作为非居住国,大部分国家都在不同程度上存在运用税收优惠吸引外国资金和技术的问题;作为居住国,也存在鼓励本国居民扩大对外投资和国际经济合作交流的问题。税收饶让对资金技术引进国与资金技术输出国都有益。不过,不同国家从中受益的多少不一,资本技术输出国在实行税收饶让抵免的情况下,与不实行税收饶让抵免相比,会减少部分财***收入。但这种财***收入的减少并不是居住国税收优惠的结果,而是将非居住国给予的优惠真正落实到跨国纳税人身上。目前,发展中国家都对税收饶让持积极态度,欧共体成员国间也都实行了税收饶让。但美国对此则较为消极,其理由是,如果实行税收饶让,就会造成资金和人员在美国境内外的不正常流动,使资源得不到最佳配置。
三、资本进口中性(CIN):免税法
资本进口中性(CapitalImportNeutrality)的含义是:不同国籍的投资经营者在同一个国家从事投资经营时,应享受相同的税收待遇。例如,一国对外国企业的股息、利息、特许权使用费征预提税,则对本国企业的上述项目亦应征预提税。该原则的目的是,被投资国对所有企业,不管是国内企业还是国外企业,都实行无差别待遇,使所有企业在公平竞争的基础上,从事商业经营活动,促使该国的资源得以有效利用。按照这一原则,居住国(母国)承认来源国对国外投资的征税有效,对其居民来自外国的所得免税,由来源国按来源国的税率征税。坚持资本进口中性的国家采用免税法消除国际双重征税,即将居民纳税人来源于国外的所得,不包括在应纳税税基中。在资本进口中性原则下,母国完全放弃了居民税收管辖权。目前除少数避税港采用免税法外,只有签定了税收协定的国家间和欧共体部分成员国间才采用免税法,因为免税法会造成母国部分税收权力的丧失,需要以对方国家同等的牺牲为前提。
在母国采用免税法时,来源国(被投资国)给予外国投资者的所有税收优惠都会自动落到投资者身上,使纳税人受益,而不是母国受益。因为,原则上,不管外国税收水平如何,母国都允许外国来源所得免税。显然,在这种情况下,不必考虑在外国交纳的税收是否超过限额的问题,不必担心来源国给予的税收优惠会被母国补征税款。因此,不需要实行税收饶让抵免。
免税法的主要缺陷是,它可能鼓励居民纳税人投资国外,而不是投资于母国。这种情况在母国税率较高、而别国税率较低时往往会发生。免税法还会引起居民纳税人将原该是国内的应税所得转移到外国避税地去,引起国际避税。
四、资本出口中性与资本进口中性的比较
目前,国家中性已被放弃,但资本出口中性与资本进口中性的争论一直没有停息。资本出口中性(抵免法)的出发点是,对投资于国内的居民纳税人与投资于国外的居民纳税人实行同等待遇。资本进口中性(免税法)的出发点正好相反,它要求在相同的市场上同等对待本国投资者与外国投资者。居住在实行抵免法国家的纳税人,在母国减少的纳税额,等于外国来源所得由来源国所征的税收;而居住在实行免税法国家的纳税人,获得母国税收的减少,等于外国来源所得由母国所征的税收。因此,居住在抵免国的纳税人按母国的条件进行竞争,而居住在免税法国家的纳税人在国际市场上按当地的条件进行竞争。
尽管资本进口中性(免税法)国家考虑到收入来源国的税收,认为来源国税收是决定性的,而资本出口中性(抵免法)国家不考虑来源国的税收权力,纳税人在来源国交纳的税收要被母国补征,直至达到母国的水平,但这并不意味着免税法国家更慷慨。其免税的出发点不是针对外国税收管辖权,而是为了使国内跨国公司在国外市场上的税收负担,不超过相同市场上的外国跨国公司或当地企业,保证本国跨国公司在国际竞争中的有利地位。
五、国际税收中性在世界各国的运用
传统的、国内市场较大的国家,如美国、英国、日本、德国、西班牙等,从资本出口中性原则出发,对居民国外投资所得都采用抵免法消除双重征税;而国内市场较小、不足以使国内企业得到充分发展的国家,如卢森堡、丹麦、荷兰等国则从资本进口中性原则出发,对居民国外投资所得选择采用免税法免除双重征税。许多国家根据所得的种类、以及与外国签定的税收协定的规定,或根据纳税人的身份(是公司还是个人),同时采用上述两种方法。希腊、芬兰在与别国没有税收协定时,采用抵免法,但在与别国有税收协定时,则规定采用免税法。采用免税法的国家并非对所有外国所得都给予免税,而是限于对积极收入(如商业利润、来自子公司的利润、雇佣或自营收入等)免税,对消极收入(如债券红利、利息、特许权使用费等)也只是允许抵免,以防止跨国纳税人在国外的消极投资过度,防止跨国纳税人利用国际双重征税免除上的漏洞、达到国际避税目的。
尽管发达国家大多采用抵免法,但其中有许多国家对外国来源所得的一个重要项目:居民母公司从外国子公司分得的利润,采用免税法。欧共体内大部分国家采用这种免税法,来消除对母公司控制其大量资产或股权的外国子公司分配利润所产生的经济性双重征税。如德国规定,如果子公司设在与德国有税收协定的国家,则它分配给母公司的股息,通常在德国免税,此时德国母公司必须在子公司至少持股10%,且子公司在事实上是积极的。如果子公司设在与德国没有税收协定的国家,它给予母公司的股息,德国***府按抵免法消除经济性双重征税。实际上,如果子公司利润不汇往母公司,居住国对母公司是采用抵免法或是采用免税法免除双重征税,区别不大。因为只要子公司的税后利润不分配给居民母公司,母公司所在国对其就没有税收管辖权,母公司可以通过控制子公司的利润,来避免母国对子公司利润的额外征税。
在实践中,无论从纳税人还是从税务机关的角度看,抵免法都比免税法复杂,特别是涉及到母子公司利润双重征税的间接抵免时,若采用分国抵免,就更为复杂。因此,欧共体内一些国家采用部分抵免法。如果纳税人国外所得在国外的税负与在母国应承担的相似,则这些国家就不再采用复杂的抵免法,而是规定对来自税率与税基合理的别国的所得采用免税法,这种免税法一般在签定税收协定的国家间运用。
我国现行个人所得税、企业所得税和外商投资企业外国企业所得税都有抵免的规定,居民纳税人从国外取得的收入,准予其在应纳税额中扣除已在境外的所得税,但抵免额不能超过抵免限额。抵免法在目前我国居民纳税人跨国投资经营比较少的情况下还不算复杂,但随着我国对外开放的深入和经济实力的加强,国内资本的跨国投资将不断增加,对国外所得如何消除双重征税的问题将随之复杂。税收***策制定者面临的课题是,一方面免除我国居民纳税人的双重征税,促进我国资本在国内外投资市场的最优配置;另一方面,在保证国家财***收入的前提下,简化消除双重征税的方法。我们可以借鉴国外的经验,分别不同所得类型、不同国家同时采用抵免法和免税法。如对积极收入采用免税法,对消极收入采用抵免法;对有税收协定、且税率、税基规定与我国相似的国家采用免税法,对没有税收协定的国家采用抵免法。
参考资料:
黄济生,《国际税收实务》,华东师范大学出版社,1993年。
国家税务总局科研所,《西方税收理论》,中国财经出版社,1997年。
葛维熹,《国际税收学》,中国财经出版社,1994年。
《公司所得税制国际比较》,中国财经出版社,1996年。
内容提要:如何促进跨国资本的有效配置,是当今国际税收面临的首要问题。为了保证资本的跨国有序流动,税收中性的思想被引入国际税收领域。当前不同学者对国际税收中性理论大体有三派观点:资本出口中性、资本进口中性和资本国家中性。据此,各国税收***策制定者对国际双重征税相应可采取三种不同***策:抵免法、免税法、扣除法。
免税收入篇9
关键词：企业年金；税收优惠；EET税制；财***收入；养老金
1.问题的提出
当前我国正在大力提倡发展企业年金,而作为一种自愿性的企业补充养老保险计划,它的发展离不开***府的经济激励措施。从国外的经验看,税收优惠在这方面可以发挥重要作用。税收制度作为国民经济调控的主要手段和国家产业***策的重要内容，对企业年金保险发展具有深远的影响。它涉及以下3个环节的税种：缴费阶段的企业所得税、个人所得税；累积阶段的增值收益税、利息税；领取阶段的个人所得税、遗产税、赠与税。目前各国最流行的是EET税制，即允许雇主与雇员从他们的税前收入中扣除养老金缴费额，并减免养老金投资收益所得税，但在养老金领取时则像对待其它应纳税收入一样，征收个人所得税。EET税制的特点是在当期消费和未来消费之间是中立的，同时确保不能重复征税，它反映的是长期养老金储蓄、在生命期间收入再分配的真实性质。在主要工业化国家里，一般通过税收减免方式、***府担保来促进企业年金发展，早期普遍施行慷慨的税收减免***策。
目前我国税法中还没有针对企业年金计划的税收法规，***第42号文虽明确规定，企业缴费在工资总额4%以内的部分，可从成本中列支，但现在也只是部分地区制定出了相关的优惠***策，大范围的***策落实尚需时日。目前我国已有上海、福建、安徽、湖北、山西、云南、广东、山东、浙江、***等省市了企业年金税收优惠***策。另外辽宁、吉林、黑龙江三省作为社会保障体系试点地区，也享受企业年金税收优惠。各地的企业年金税收***策差异不大，企业缴费税前列支比例一般为企业工资总额4％~5％。除了税收优惠试点范围不够外，还有税收***策考虑不周全的问题。目前42号文只是针对企业缴费阶段的免税***策，没有考虑个人的税收优惠***策。国外企业年金对个人的税收优惠是最主要的，这样可以给员工参与企业年金起到激励作用，保证企业年金有群众参与的基础。另外税收优惠***策还未涉及到企业年金投资管理机构，这不利于企业年金的良好运作及其保值增值。
综上，中国目前对企业年金的税收***策还不是特别明确，应从***府税收角度出发，探讨中国企业年金税收优惠***策引起的财***收入短期减少成本，以及其在长期内所带来的宏观经济收益，以实证分析的方法进行成本——收益分析比较，以期望解决***府在放弃一部分财***收入与鼓励企业年金发展之间作出选择的顾虑。这对于我国尽快出台有利于企业年金市场发展的相关税收***策，解除我国企业年金市场发展的税收***策瓶颈，积极地培育和发展我国企业年金市场，真正实现其补充养老保险的功能具有一定的理论意义和实际意义。
2.税惠***策的成本分析——财***收入的减少
实施税收优惠***策，最直接的影响是财***收入减少。为了分析的简便，我们把实施税收优惠***策的以前状态假设为没有企业年金保险。实施税收优惠***策后，企业把原本以直接薪金方式发放给职工的工资改为以养老金方式发放。
在税惠***策实施前的财***收入状况：假设企业打算给职工增加工资P元，并假设职工原工资水平已经超过计税工资。另外假设企业所得税税率为33%，个人所得税税率平均为10%。对于工资P元，***府的税收收入为：
企业所得税：P/（1-33%）×33%=0.49P
个人所得税：P×10%=0.1P
税收总额：0.49P+0.1P=0.59P
现在假设***府免征缴费阶段的企业所得税，鼓励企业发展企业年金保险。在避税动机下，企业决定将原来以直接薪金方式发放给职工P元，改为以养老金方式发放。这时，***府的税收收入为：
企业所得税：[P/（1-33%）P］×33%=0.16P
保险公司营业税：P×8%=0.08P
教育费附加与城建税：0.08P×10%=0.008P
当期个人所得税：P×10%=0.1P
当期税收总额：0.16P+0.08P+0.008P+0.1P=0.348P
当期税收损失：0.59P0.348P=0.242P
以上分析说明，对企业年金保险缴费阶段免征企业所得税会导致税收大量减少，税收减少达到企业年金保险保费增加额的24.2%。
如果再免征缴费阶段的个人所得税，则：
当期税收总额：0.16P+0.08P+0.008P=0.248P
当期税收损失：0.59P0.248P=0.342P
此时，税收减少达到企业年金保险保费增加额的34.2%。
以上为税惠***策带来的短期直接的税收减少，实际上，税收优惠还有间接增税效应：一是提高储蓄率，加速资本积累，从而提高产出，增加税收收入。二是免税降低劳动力成本，使企业雇佣更多的劳动力增加产出，从而增加税收收入。由于税收减少幅度取决于养老金的增长情况，因此我们必须测算出养老金的增长额才能具体估算税收优惠导致的税收损失额。
3.税惠***策的收益分析——养老金增长
如果没有税惠***策，则追求劳动效益和利润最大化的企业一般不会发展企业年金保险计划。因此，对企业年金税惠***策最直接的正面效应是促进企业年金的发展和养老金总额的增长。
在前面的分析中假定，P是企业愿意给职工增加的工资总额。为什么企业只会将工资总额的增加部分作为养老金呢。原因很简单，因为企业年金保险尽管是即期收入，但并不是职工的即期可支配收入。如果企业将原来以现金形式发放的工资，改为以企业年金保险方式发放，则职工的可支配收入实际上减少了。这种形式的工资改革显然得不到职工的支持，只有遇到职工的抵抗和劳动效率的降低。因此，只要企业年金保险计划是企业的自愿行为，而不是***府的强制要求，企业就不会将原来的现金工资部分改为养老金形式发放。那么，企业会不会将工资的增长部分，全部作为养老金发放给职工呢？对职工来讲，以企业年金保险的效用低于现金工资的效用。从企业的角度来看，为了从避税中获得最大收益，企业自然会选择将工资的增长部分全部作为企业年金。但是，这样有可能降低职工的劳动积极性。然而，由于企业年金是工资的增加部分，职工的即期可支配收入并没有减少，而实际收入却增加了，只要这部分增加工资不是职工预期到的收入，职工的效用就会提高，职工就会欢迎这种企业年金形式的工资，尤其是在企业年金免征个人所得税的情况下。
当然，如果工资的增长已经被职工预期到了，则企业将增长的工资全部作为养老金，就会造成职工预期效用降低，从而劳动积极性降低，进而影响到劳动生产率。此时，企业年金占工资增长部分的比例取决于企业主和职工谈判力量的对比和职工的工资基数以及储蓄倾向。在一个竞争性的劳动力市场，该比例就会大些。工资基数和储蓄倾向越高，该比例也会越大。
一般来讲，高收入阶层是一个非竞争性的职工群体，但工资增长部分远远低于其意愿的储蓄额，因此对高收入者来说，用养老金发放工资与用现金形式发放工资的效用相差不大。而对低收入阶层来说，尽管用养老金替代现金会大大降低其效用，但他们往往面临一个竞争性的劳动力市场，因此，即使预期到工资增长，在很大程度上也只能听凭企业主用企业年金形式发放工资。更何况，企业在用养老金发放工资时，并不会说是为了免税，而会打着增加员工福利的旗号。
但是，企业不会永远将工资的增长部分以养老金形式发放。企业会遇到两个限制，一个是法定免税上限的限制，另一个是缴费水平和替代水平的限制。第一种情况是***府为了控制税收流失和企业因避税动机而产生的种种不良行为，而采取的一种限制措施，如中国目前在试点阶段只在工资总额4%以内免征企业所得税。另外即使没有免税上限，企业也会在达到一定的缴费比例和替代率之后停止养老金缴费的继续增长，改为现金工资，增加职工当期可支配收入。
下面我们来估算一下中国的P值有多大，见表1：
如前所述，税惠***策导致当期的养老金增长就是工资总额的增加额。以2005年工资总额为基础，按5年的平均工资增长率13.4%计算工资增长幅度，约为2677.4万元，它基本上会转化为企业年金。由于***府限制免税幅度、且免税限额低于工资增长幅度时，免税上限就会限制养老金增长。当然，总会有企业突破免税上限，不过突破免税上限的养老金并不会影响税收减少额。本文假定企业不会突破工资总额4%的免税上限，且它低于工资增长率，则养老金按工资总额4%增长，数额为799.2万元，见表2：
也就是说，我们已经估算出在没有免税上限时，P=2677.4万元，在免税上限为职工工资总额的4%时，P=799.2万元。现在，我们利用这一结果测算税收优惠***策导致的税收减少额。表3为计算结果。
从表3中可以看出，当只对缴费阶段的企业年金征收企业所得税，且无免税上限时，当期税收减少647.9万元，若有工资总额4%的免税上限，则税收减少193.4万元。当对缴费阶段的企业所得税和个人所得税都免征，且无免税上限时，税收减少760.4万元，若有工资总额4%的免税上限，税收减少227.0万元，见表4：
表4中的财***收入、税收收入和所得税收入总额都是2005年度的数据，在这里用不同年度的数据进行比较的方法是不太严格的，但并不影响大致结论。表4显示，在无免税上限的情况下，税收优惠***策导致的所得税流失对企业所得税的税收收入影响较大，但规定了免税上限4%以后，所得税税收损失也只占所得税收入的4.43%和5.20%。加之所得税收入在税收收入和财***收入中的比例不大，因而，税收减少额对整个财***收入和税收收入的影响非常小，除了规定上限4%的税收损失占财***收入和税收收入为6.11%和6.27%外，其他的税收减少额仅占财***收入和税收总额的2%左右甚至更低。可以说，对养老金缴费阶段的税收优惠，对促进企业年金发展，是成本很低的***策，具有理论上的合理性和现实中的可行性。
4.结论
从我国企业年金十几年的发展实践来看，税收优惠问题是目前制约我国企业年金发展的首要因素。由以上对促进企业年金发展税惠***策的成本—收益分析，可以看出：税收收入的减少只是税惠***策带来的短期效应，即使是短期内的税收收入减少，仍然会带来养老金的增长。实际上，税收优惠还有间接增税效应：一是提高储蓄率，加速资本积累，从而提高产出，增加税收收入。二是免税降低劳动力成本，使企业雇用更多的劳动力增加产出，从而增加税收收入。可见，对养老金缴费阶段的税收优惠，对促进企业年金发展，是成本很低的***策，同时具有理论上的合理性和现实中的可行性。当务之急，***府应消除放弃一部分财***收入与鼓励企业年金发展之间作出选择的顾虑，尽快出台有利于企业年金市场发展的相关税收***策，解除我国企业年金市场发展的税收***策瓶颈，积极地培育和发展我国企业年金市场，真正实现其补充养老保险的功能。
参考文献：
[1]劳动和社会保障部社会保险研究所、中国太平洋人寿保险股份有限公司（2003）：《中国企业年金财税***策与运行》，中国劳动社会保障出版社
[2]陈天翔（2004）.《企业年金税收的困惑》，《中国保险》，2004年第8期
[3]邓大松,刘昌平.中国企业年金制度研究[M].北京:人民出版社,2004.
免税收入篇10
关键词：企业年金；税收优惠；EET税制；财***收入；养老金
1.问题的提出
当前我国正在大力提倡发展企业年金,而作为一种自愿性的企业补充养老保险计划,它的发展离不开***府的经济激励措施。从国外的经验看,税收优惠在这方面可以发挥重要作用。税收制度作为国民经济调控的主要手段和国家产业***策的重要内容，对企业年金保险发展具有深远的影响。它涉及以下3个环节的税种：缴费阶段的企业所得税、个人所得税；累积阶段的增值收益税、利息税；领取阶段的个人所得税、遗产税、赠与税。目前各国最流行的是EET税制，即允许雇主与雇员从他们的税前收入中扣除养老金缴费额，并减免养老金投资收益所得税，但在养老金领取时则像对待其它应纳税收入一样，征收个人所得税。EET税制的特点是在当期消费和未来消费之间是中立的，同时确保不能重复征税，它反映的是长期养老金储蓄、在生命期间收入再分配的真实性质。在主要工业化国家里，一般通过税收减免方式、***府担保来促进企业年金发展，早期普遍施行慷慨的税收减免***策。
目前我国税法中还没有针对企业年金计划的税收法规，***第42号文虽明确规定，企业缴费在工资总额4%以内的部分，可从成本中列支，但现在也只是部分地区制定出了相关的优惠***策，大范围的***策落实尚需时日。目前我国已有上海、福建、安徽、湖北、山西、云南、广东、山东、浙江、***等省市了企业年金税收优惠***策。另外辽宁、吉林、黑龙江三省作为社会保障体系试点地区，也享受企业年金税收优惠。各地的企业年金税收***策差异不大，企业缴费税前列支比例一般为企业工资总额4％~5％。除了税收优惠试点范围不够外，还有税收***策考虑不周全的问题。目前42号文只是针对企业缴费阶段的免税***策，没有考虑个人的税收优惠***策。国外企业年金对个人的税收优惠是最主要的，这样可以给员工参与企业年金起到激励作用，保证企业年金有群众参与的基础。另外税收优惠***策还未涉及到企业年金投资管理机构，这不利于企业年金的良好运作及其保值增值。
综上，中国目前对企业年金的税收***策还不是特别明确，应从***府税收角度出发，探讨中国企业年金税收优惠***策引起的财***收入短期减少成本，以及其在长期内所带来的宏观经济收益，以实证分析的方法进行成本——收益分析比较，以期望解决***府在放弃一部分财***收入与鼓励企业年金发展之间作出选择的顾虑。这对于我国尽快出台有利于企业年金市场发展的相关税收***策，解除我国企业年金市场发展的税收***策瓶颈，积极地培育和发展我国企业年金市场，真正实现其补充养老保险的功能具有一定的理论意义和实际意义。
2.税惠***策的成本分析——财***收入的减少
实施税收优惠***策，最直接的影响是财***收入减少。为了分析的简便，我们把实施税收优惠***策的以前状态假设为没有企业年金保险。实施税收优惠***策后，企业把原本以直接薪金方式发放给职工的工资改为以养老金方式发放。
在税惠***策实施前的财***收入状况：假设企业打算给职工增加工资P元，并假设职工原工资水平已经超过计税工资。另外假设企业所得税税率为33%，个人所得税税率平均为10%。对于工资P元，***府的税收收入为：
企业所得税：P/（1-33%）×33%=0.49P
个人所得税：P×10%=0.1P
税收总额：0.49P+0.1P=0.59P
现在假设***府免征缴费阶段的企业所得税，鼓励企业发展企业年金保险。在避税动机下，企业决定将原来以直接薪金方式发放给职工P元，改为以养老金方式发放。这时，***府的税收收入为：
企业所得税：[P/（1-33%）P］×33%=0.16P
保险公司营业税：P×8%=0.08P
教育费附加与城建税：0.08P×10%=0.008P
当期个人所得税：P×10%=0.1P
当期税收总额：0.16P+0.08P+0.008P+0.1P=0.348P
当期税收损失：0.59P0.348P=0.242P
以上分析说明，对企业年金保险缴费阶段免征企业所得税会导致税收大量减少，税收减少达到企业年金保险保费增加额的24.2%。
如果再免征缴费阶段的个人所得税，则：
当期税收总额：0.16P+0.08P+0.008P=0.248P
当期税收损失：0.59P0.248P=0.342P
此时，税收减少达到企业年金保险保费增加额的34.2%。
以上为税惠***策带来的短期直接的税收减少，实际上，税收优惠还有间接增税效应：一是提高储蓄率，加速资本积累，从而提高产出，增加税收收入。二是免税降低劳动力成本，使企业雇佣更多的劳动力增加产出，从而增加税收收入。由于税收减少幅度取决于养老金的增长情况，因此我们必须测算出养老金的增长额才能具体估算税收优惠导致的税收损失额。
3.税惠***策的收益分析——养老金增长
如果没有税惠***策，则追求劳动效益和利润最大化的企业一般不会发展企业年金保险计划。因此，对企业年金税惠***策最直接的正面效应是促进企业年金的发展和养老金总额的增长。
在前面的分析中假定，P是企业愿意给职工增加的工资总额。为什么企业只会将工资总额的增加部分作为养老金呢。原因很简单，因为企业年金保险尽管是即期收入，但并不是职工的即期可支配收入。如果企业将原来以现金形式发放的工资，改为以企业年金保险方式发放，则职工的可支配收入实际上减少了。这种形式的工资改革显然得不到职工的支持，只有遇到职工的抵抗和劳动效率的降低。因此，只要企业年金保险计划是企业的自愿行为，而不是***府的强制要求，企业就不会将原来的现金工资部分改为养老金形式发放。那么，企业会不会将工资的增长部分，全部作为养老金发放给职工呢？对职工来讲，以企业年金保险的效用低于现金工资的效用。从企业的角度来看，为了从避税中获得最大收益，企业自然会选择将工资的增长部分全部作为企业年金。但是，这样有可能降低职工的劳动积极性。然而，由于企业年金是工资的增加部分，职工的即期可支配收入并没有减少，而实际收入却增加了，只要这部分增加工资不是职工预期到的收入，职工的效用就会提高，职工就会欢迎这种企业年金形式的工资，尤其是在企业年金免征个人所得税的情况下。
当然，如果工资的增长已经被职工预期到了，则企业将增长的工资全部作为养老金，就会造成职工预期效用降低，从而劳动积极性降低，进而影响到劳动生产率。此时，企业年金占工资增长部分的比例取决于企业主和职工谈判力量的对比和职工的工资基数以及储蓄倾向。在一个竞争性的劳动力市场，该比例就会大些。工资基数和储蓄倾向越高，该比例也会越大。
一般来讲，高收入阶层是一个非竞争性的职工群体，但工资增长部分远远低于其意愿的储蓄额，因此对高收入者来说，用养老金发放工资与用现金形式发放工资的效用相差不大。而对低收入阶层来说，尽管用养老金替代现金会大大降低其效用，但他们往往面临一个竞争性的劳动力市场，因此，即使预期到工资增长，在很大程度上也只能听凭企业主用企业年金形式发放工资。更何况，企业在用养老金发放工资时，并不会说是为了免税，而会打着增加员工福利的旗号。
但是，企业不会永远将工资的增长部分以养老金形式发放。企业会遇到两个限制，一个是法定免税上限的限制，另一个是缴费水平和替代水平的限制。第一种情况是***府为了控制税收流失和企业因避税动机而产生的种种不良行为，而采取的一种限制措施，如中国目前在试点阶段只在工资总额4%以内免征企业所得税。另外即使没有免税上限，企业也会在达到一定的缴费比例和替代率之后停止养老金缴费的继续增长，改为现金工资，增加职工当期可支配收入。
下面我们来估算一下中国的P值有多大，见表1：
如前所述，税惠***策导致当期的养老金增长就是工资总额的增加额。以2005年工资总额为基础，按5年的平均工资增长率13.4%计算工资增长幅度，约为2677.4万元，它基本上会转化为企业年金。由于***府限制免税幅度、且免税限额低于工资增长幅度时，免税上限就会限制养老金增长。当然，总会有企业突破免税上限，不过突破免税上限的养老金并不会影响税收减少额。本文假定企业不会突破工资总额4%的免税上限，且它低于工资增长率，则养老金按工资总额4%增长，数额为799.2万元，见表2：
也就是说，我们已经估算出在没有免税上限时，P=2677.4万元，在免税上限为职工工资总额的4%时，P=799.2万元。现在，我们利用这一结果测算税收优惠***策导致的税收减少额。表3为计算结果。
从表3中可以看出，当只对缴费阶段的企业年金征收企业所得税，且无免税上限时，当期税收减少647.9万元，若有工资总额4%的免税上限，则税收减少193.4万元。当对缴费阶段的企业所得税和个人所得税都免征，且无免税上限时，税收减少760.4万元，若有工资总额4%的免税上限，税收减少227.0万元，见表4：
表4中的财***收入、税收收入和所得税收入总额都是2005年度的数据，在这里用不同年度的数据进行比较的方法是不太严格的，但并不影响大致结论。表4显示，在无免税上限的情况下，税收优惠***策导致的所得税流失对企业所得税的税收收入影响较大，但规定了免税上限4%以后，所得税税收损失也只占所得税收入的4.43%和5.20%。加之所得税收入在税收收入和财***收入中的比例不大，因而，税收减少额对整个财***收入和税收收入的影响非常小，除了规定上限4%的税收损失占财***收入和税收收入为6.11%和6.27%外，其他的税收减少额仅占财***收入和税收总额的2%左右甚至更低。可以说，对养老金缴费阶段的税收优惠，对促进企业年金发展，是成本很低的***策，具有理论上的合理性和现实中的可行性。
4.结论
从我国企业年金十几年的发展实践来看，税收优惠问题是目前制约我国企业年金发展的首要因素。由以上对促进企业年金发展税惠***策的成本—收益分析，可以看出：税收收入的减少只是税惠***策带来的短期效应，即使是短期内的税收收入减少，仍然会带来养老金的增长。实际上，税收优惠还有间接增税效应：一是提高储蓄率，加速资本积累，从而提高产出，增加税收收入。二是免税降低劳动力成本，使企业雇用更多的劳动力增加产出，从而增加税收收入。可见，对养老金缴费阶段的税收优惠，对促进企业年金发展，是成本很低的***策，同时具有理论上的合理性和现实中的可行性。当务之急，***府应消除放弃一部分财***收入与鼓励企业年金发展之间作出选择的顾虑，尽快出台有利于企业年金市场发展的相关税收***策，解除我国企业年金市场发展的税收***策瓶颈，积极地培育和发展我国企业年金市场，真正实现其补充养老保险的功能。
参考文献：
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