学文网摘要：本文对原材料的实际成本与计划成本核算方法从含义、适用情况、账户设置、具体核算环节等方面进行了对比，通过对比，学习者可以较为准确地掌握这两种核算方法，最后提出了在计划成本核算方法中应注意的几个问题，将进一步加深对计划成本核算方法的理解与掌握。
关键词：原材料；计划成本；实际成本；对比；注意问题
引言：大部分会计专业的初学者在学习原材料实际成本与计划成本核算方法时，经常混淆二者的账务处理，分不清具体的核算方法，笔者经过多年的的教学实践，将两种方法进行对比分析，通过对比分析，找到二者的区别与联系，相信初学者经过两种核算方法的对比分析后，会对两种核算方法有一个比较透彻的理解，不会再对二者的账务处理方法混淆了。
一、两种核算方法的含义
原材料的实际成本核算方法是原材料的收入、发出及结存都按其实际成本计价。原材料的计划成本核算方法是原材料的收入、发出和结存业务都采用计划成本进行日常核算，同时另设材料成本差异账户反映实际成本与计划成本的差额，期末计算发出材料和结存原材料应负担的成本差异，将发出原材料的计划成本及期末结存原材料的计划成本调整为实际成本的方法。
二、各自的适用条件
当企业规模较小，材料品种较少，材料收发次数不多的企业一般采用实际成本法核算。当企业规模较大，材料收发业务较多，且计划成本较为健全、准确的大中型制造企业广泛应用计划成本核算方法。
三、两种核算方法的账户设置
实际成本核算设置的主要账户是在途物资、原材料、生产成本、制造费用、管理费用、销售费用等。计划成本核算设置的主要账户是材料采购、原材料、材料成本差异、生产成本、制造费用、管理费用、销售费用等。一般来说，计划成本核算方法不用设置“在途物资”账户，实际成本核算方法不用设置“材料采购”账户。
四、计划成本核算的优缺点
计划成本法下，通过分析各种材料采购成本超支或节约的原因，便于考核采购部门的业绩；有利于简化和加快原材料收发凭证的计价和明细登记；可以剔除材料价格变动对生产成本的影响，有利于分析考核生产部门的工作业绩。它的缺点是当物价变动较大时，会使计划成本较大地脱离实际成本，频繁地修改计划成本可能会增加工作量。
五、具体核算环节上的区别
（一）购入原材料及验收入库的账务处理
1.实际成本核算方法下，如果直接验收入库，则借
原材料（实际成本）
应交税费-应交增值税（进项税额）
贷：银行存款等
如果没有验收入库，则
借：在途物资（实际成本）
应交税费-应交增值税（进项税额）
贷：银行存款等
等验收入库后，
借：原材料（实际成本）
贷：在途物资（实际成本）
2.计划成本核算方法下
无论是否验收入库，都是
借：材料采购
应交税费-应交增值税（进项税额）
贷：银行存款等
验收入库后，则
借：原材料（计划成本）
贷：材料采购（计划成本）
同时反应实际购买成本与计划成本材料的差异，如果实际成本大于计划成本，则称之为超支差异，反之，则称之为节约差异。如果是超支差异，则：
借：材料成本差异
贷：材料采购
如果是节约差异，则：
借：材料采购
贷：材料成本差异
这里，材料成本差异的借贷实际上可以通过材料采购的借方实际成本与贷方计划成本对比得出超支或节约，也可以用口诀来记忆“入库超借约贷”，有人认为这个口诀在学习材料成本差异账户时很有效。
（二）两种核算方法下领用材料核算的差异
1.实际成本方法下，根据领用材料的具体用途
借：生产成本（实际成本）
制造费用（实际成本）
管理费用（实际成本）
销售费用（实际成本）等
贷：原材料（实际成本）
2.计划成本下，根据领用材料的具体用途
借：生产成本（计划成本）
制造费用（计划成本）
管理费用（计划成本）
销售费用（计划成本）等
贷：原材料（计划成本）
计划成本法下，要通过材料成本差异率将领用材料的计划成本调整为实际成本。发出材料应负担的成本差异应当按期 （ 月 ） 分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按期初成本差异率计算外，应使用当期的实际差异率，期初成本差异率与本期成本差异率相差不大的，也可按期初成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。
期初材料成本差异率
= 期初结存材料的成本差异÷期初结存料的计划成本 × 100%
本月材料成本差异率
= （月初结存材料成本差异 + 本月收入材料成本差异） ÷ （月初结存材料计划成本 + 本月收入材料计划成本）×100%
本月发出材料应负担的成本差异
= 发出材料的计划成本 × 材料成本差异率
如果是超支差异，则
借：生产成本
制造费用
管理费用
销售费用等
贷：材料成本差异
如果是节约差异，则做相反的会计分录。
例：某工业企业为增值税一般纳税人，材料按计划成本核算。甲材料单位计划成本为10元/公斤，2012年4月有关甲材料的资料如下：
（1）“原材料”账户期初借方余额 20000元，“材料成本差异”账户期初贷方余额700元 ，“材料采购”账户期初借方余额 38800元。（2）4月5日，上月已付款的甲材料4040公斤如数收到并验收入库。（3）4月20日 ，从外地A公司购入甲材料8000公斤，增值税专用发票上注明材料价款85400元，增值税额14518元，款项已用银行存款支付。材料尚未到达。（4）4月25日，从A公司购入的甲材料到达，验收时发现短缺40公斤，经查明为途中定额内自然损耗。按实收数量验收入库。（5）4月30日汇总本月发料凭证，本月共发出材料11000公斤 ，全部用于B 产品生产。
要求：1.计算本月甲材料的成本差异率。
2.编制有关会计分录。
3.计算本月库存甲材料的实际成本。
4.如果该企业原材料采用实际成本核算，做出4月20日和4月25日有关原材料核算的会计分录。
解：1.计划成本核算发下：
（1）4月5日
借：原材料-甲材料 40400
贷：材料采购 40400
借：材料采购 1600
贷：材料成本差异1600 （40400-38800）
（2）4月20日
借：材料采购85400
应交税费-应交增值税（进项税额）14518
贷：银行存款 99918
因为该批材料没有验收入库，所以不结转差异。
（3）4月25日
借：原材料-甲材料79600
贷：材料采购 79600
借：材料采购 5800
贷：材料成本差异5800 （85400-79600）
（4）4月30日
借：生产成本―B产品 110000
贷：原材料-甲材料 110000
计算本月材料成本差异率
=（-700-1600+5800）÷（20000+40400+79600）× 100%
=3500÷140000 × 100%
=+2.5%
结转发出材料的成本差异=110000×2.5%
借：生产成本 2750
贷：材料成本差异 2750
本月结存材料的实际成本
=（20000+40400+79600-110000）×（1+2.5%）
=30750（元）
解：2实际成本核算方法下
（1）4月20日
借：在途物资85400
应交税费-应交增值税（进项税额）14518
贷：银行存款 99918
（2）4月25日
借：原材料-甲材料85400
贷：在途物资 85400
六、计划成本核算中应注意的几个问题
（1）材料成本差异率计算公式中，材料成本超支差异，金额为正数，材料成本节约差异，金额为负数。
（2）在计划成本核算方法下，如果有月末结算单据仍未到，要根据合同或计划价暂估入账，借： 原材料 贷：应付账款―暂估，下月初再用红字冲回，等收到结算单据时，再按正常业务进行会计处理。其中暂估材料的计划成本，可以包含在成本差异率的分母中，因为只是暂估入账，没有结转该部分材料的成本差异，则成本差异率的分子中不包含该部分暂估材料的成本差异，有人认为，如果本月有暂估入账的材料，会造成材料成本差异率公式中分子分母的不匹配，进而影响材料成本差异率的计算，从而使本月发出材料的成本差异失真。这种情况，从一个月的计算而言，肯定会造成材料成本差异率的不实，从短期来看，这个问题的存在是暂时的，但从长期来看，这种不实会在各个短期的长期关联中逐步消除。
（3）原材料计划成本核算法下，结转发出材料负担的差异，新准则规定，如果是超支差异，则借：生产成本，制造费用，管理费用，销售费用等，贷：材料成本差异。如果是节约差异，则做相反的会计分录。在实际工作中，因为成本费用类账户多为借方多栏式账簿，如果是节约差异，借：材料成本差异，贷：生产成本，制造费用，管理费用等，可能没法在借方多栏式账簿登记，所以有人建议，结转发出材料负担的差异，都是借：生产成本，制造费用，管理费用等账户，贷：材料成本差异。超支差异用红字，节约差异用蓝字，这可以解决成本费用类账户多为借方多栏式账簿的登记问题。
综上所述，通过原材料实际成本与计划成本两种核算方法在含义、适用情况、账户设置、具体核算环节等方面的对比，又通过以上所举例题的对比，我们对原材料的计划成本与实际成本这两种核算方法的实质有了深入的了解，也解决了初学者对两种核算方法下经常混淆的困惑，通过在计划成本核算方法下应该注意的几个问题的阐述，将进一步加深对计划成本核算方法的理解与掌握。
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